5.1.1 Allgemeines
Rz. 87
Nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG müssen sich bei Unternehmern, die der Sollversteuerung unterliegen, aus den Aufzeichnungen die vereinbarten Entgelte für die ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen ergeben. Ist dem Unternehmer die Besteuerung nach § 20 UStG gestattet worden (Besteuerung nach den vereinnahmten Entgelten; Istversteuerung), tritt gem. § 22 Abs. 2 Nr. 1 S. 5 UStG die Aufzeichnung der vereinnahmten Entgelte an die Stelle der vereinbarten Entgelte. – Bei der Aufzeichnung der (vereinbarten oder vereinnahmten) Entgelte muss nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 UStG ersichtlich sein, wie sich die Entgelte auf die steuerpflichtigen Umsätze, getrennt nach Steuersätzen, und auf die steuerfreien Umsätze verteilen. Darüber hinaus muss nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 S. 3 UStG erkennbar sein, welche Umsätze der Unternehmer gem. § 9 UStG als steuerpflichtig behandelt hat. Die aufgezeichneten Entgelte sind gem. § 63 Abs. 2 S. 1 UStDV am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums zusammenzurechnen.
Eine kurzzeitige gemeinsame Erfassung von baren und unbaren Tagesgeschäften im Kassenbuch ist regelmäßig nicht zu beanstanden, wenn die ursprünglich im Kassenbuch erfassten unbaren Tagesumsätze (z. B. EC-Kartenumsätze) gesondert kenntlich gemacht sind und nachvollziehbar unmittelbar nachfolgend wieder aus dem Kassenbuch auf ein gesondertes Konto aus- bzw. umgetragen werden, soweit die Kassensturzfähigkeit der Kasse weiterhin gegeben ist.[1]
Rz. 88
§ 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG verlangt vom Unternehmer uneingeschränkt die Aufzeichnung sämtlicher Leistungsentgelte; die Verpflichtung umfasst die nicht steuerbaren, die steuerfreien und die steuerpflichtigen Umsätze. Die steuerfreien und die steuerpflichtigen Umsätze sind gesondert aufzuzeichnen. Letztere ggf. getrennt nach Steuersätzen.
Rz. 89
Zu den aufzuzeichnenden steuerfreien Umsätzen gehören insbesondere die nach § 4 Nr. 1a i. V. m. § 6 UStG steuerfreien Ausfuhrlieferungen sowie die nach § 4 Nr. 1b i. V. m. § 6a UStG steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen einschließlich der als fiktive Lieferungen behandelten Fälle des innergemeinschaftlichen Verbringens eines Gegenstands.
Rz. 90
Da es dem Unternehmer nach § 90 Abs. 1 AO obliegt, die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig offenzulegen, ist es geboten und im Eigeninteresse des Unternehmers erforderlich, auch Geld- und Leistungszuflüsse an das Unternehmen, die nicht als Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmens erbracht werden und deshalb nicht der Umsatzbesteuerung unterliegen (nicht steuerbare Umsätze, z. B. Schadensersatz, Mitgliedsbeiträge, durchlaufende Posten), besonders aufzuzeichnen und als solche kenntlich zu machen.
5.1.2 Nettoverfahren
Rz. 91
Der leistende Unternehmer hat gem. § 10 Abs. 1 S. 1 UStG als Entgelt für seine Lieferungen oder sonstigen Leistungen alles anzusetzen, was der Empfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, oder was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt. Zum Entgelt gehört jedoch nicht die in den aufgewandten Beträgen enthaltene USt. Sie ist nicht Entgeltsbestandteil. Diese Tatsache muss zwangsläufig auch im Rahmen der Aufzeichnungspflichten ihren Niederschlag finden. Aufzuzeichnen sind daher nach 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG grundsätzlich die dem umsatzsteuerrechtlichen Entgelt i. S. d. § 10 Abs. 1 S. 1 u. 2 UStG entsprechenden Nettowerte, also die Aufwendungen des Leistungsempfängers ohne USt. Bei entsprechender Gestaltung der Buchführung kann durch Buchungen auf den Erlöskonten gleichzeitig der Aufzeichnungspflicht nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG Genüge geleistet werden (Rz. 63).
5.1.3 Bruttoverfahren
Rz. 92
Für Unternehmer, die vorwiegend an Letztverbraucher leisten und entweder nur Bargeschäfte abschließen (z. B. Einzelhändler) oder in ihren Rechnungen die USt üblicherweise nicht gesondert ausweisen, würde das Prinzip der Nettoverbuchung besondere Schwierigkeiten mit sich bringen, weil das Entgelt nur für Aufzeichnungszwecke in Nettowert und Steuerbetrag aufzuteilen wäre.
Das BMF hat daher von der Ermächtigung des § 22 Abs. 6 Nr. 1 UStG Gebrauch gemacht und in § 63 Abs. 3 Nr. 1 UStDV zur Erleichterung der Aufzeichnungspflichten zugelassen, dass der Unternehmer anstelle des Entgelts (Nettobetrag) das Entgelt und den Steuerbetrag in einer Summe (Bruttobetrag bzw. Rechnungsbetrag) aufzeichnet.
Rz. 93
Die für die Anmeldung der Umsätze erforderliche Errechnung der Entgelte erfolgt in Anlehnung an Abschn. 10.1 UStAE durch folgende Formel:
| Bruttobetrag * 100 | |
| 100 + Steuersatz |
Die Entgelte können aber auch dadurch ermittelt werden, dass aus der Summe der Bruttobeträge der Steuerbetrag herausgerechnet und durch Subtrahieren (Aufzeichnungen außerhalb der Buchführung) oder Saldieren auf den Erlöskonten (Aufzeichnungen innerhalb der Buchführung) der Nettowert festgestellt wird. Die Errechnung des Steuerbetrags kann in diesen Fällen durch die Anwendung von Divisoren oder Faktor...
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