3.1 Ermessen
Rz. 5
Ungeachtet des Wortlauts des § 333 AO[1] hat der fruchtlose Ablauf der Androhungsfrist nicht zwangsläufig die Festsetzung des Zwangsmittels zur Folge. Es steht vielmehr auch auf dieser Stufe im Ermessen der Finanzbehörde, ob sie das Vollstreckungsverfahren durch Festsetzung des Zwangsmittels weiterbetreibt[2].
Neben diesem Handlungsermessen steht der Finanzbehörde nur noch ein beschränktes Auswahlermessen zu Gebote, weil die Art des anzuwendenden Zwangsmittels durch den Inhalt der Androhung vorgegeben ist. Im Fall der Zwangsgeldandrohung ist sie aber nicht verpflichtet, das Zwangsgeld in Höhe des vollen angedrohten Betrags festzusetzen, sondern kann sich auch mit einem geringeren Betrag begnügen, wenn sie diesen für ausreichend und angemessen hält[3]. Die "Nachfestsetzung" des Differenzbetrags ist in diesem Fall aber nur aufgrund einer neuen Androhung möglich[4].
3.2 Form, Inhalt und Bekanntgabe
Rz. 6
Anders als § 332 Abs. 1 S. 1 AO für die Androhung schreibt § 333 AO für die Festsetzung keine besondere Form vor. Nach § 119 Abs. 2 AO kann die Festsetzung nicht nur schriftlich, sondern auch elektronisch, mündlich oder auf andere Weise erfolgen. Schon aus Nachweisgründen dürfte aber im Allgemeinen die Einhaltung der Schriftform zweckmäßig sein[1].
Im Fall des unmittelbaren Zwangs kann aber – insbesondere in den Fällen, in denen schon die Androhung nicht der Schriftform bedarf[2] – die mündliche Bekanntgabe oder die Bekanntgabe auf andere Weise geboten sein[3].
Erfolgt die Festsetzung des Zwangsgelds schriftlich, ist sie nach § 121 Abs. 1 AO zu begründen. Die Begründung muss auch die bei der Festsetzung angestellten Ermessenserwägungen erkennen lassen. Soweit sich die hierfür maßgeblichen Verhältnisse seit der Androhung nicht geändert haben, ist es nicht zu beanstanden, wenn die Finanzbehörde insoweit auf den Inhalt der Androhungsverfügung Bezug nimmt[4]. Rechtswidrig ist die Festsetzung aber dann, wenn nicht erkennbar wird, dass die Behörde ihr Ermessen überhaupt noch einmal ausgeübt hat[5].
Rz. 7
Die Festsetzung muss hinreichend bestimmt sein[6]. Wird ein Zwangsgeld gegen mehrere Pflichtige festgesetzt, die dieselbe steuerliche Pflicht zu erfüllen haben, muss die Festsetzung erkennen lassen, in welcher Höhe das Zwangsgeld gegen die einzelnen Pflichtigen festgesetzt wird[7]. Werden gegenüber ein und derselben Person Zwangsmittel wegen unterschiedlicher Verpflichtungen festgesetzt, muss sich aus der Festsetzung ergeben, welches der unterschiedlichen Zwangsmittel sich auf welche Verpflichtung bezieht. Das Bestimmtheitsgebot schließt es aber nicht aus, die verschiedenen Festsetzungen in einem Schriftstück zusammenzufassen.
Rz. 8
Die Vollstreckung einer Zwangsgeldfestsetzung setzt voraus, dass der Pflichtige zur Zahlung des festgesetzten Betrags aufgefordert worden ist (§ 254 Abs. 1 S. 1 AO). Dieses Leistungsgebot kann mit der Festsetzung verbunden werden (§ 254 Abs. 1 S. 2 AO).
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