2.1 Form der Prüfungsanordnung
Rz. 7
Nach dem Wortlaut des § 196 AO ist die Prüfungsanordnung schriftlich zu erteilen. Die Schriftform ist gewahrt, wenn die Finanzbehörde in einem Schriftstück eindeutig zum Ausdruck bringt, welche Regelung gelten soll; ob dies maschinenschriftlich, handschriftlich oder maschinenschriftlich mit handschriftlichen Änderungen erfolgt, ist ohne Bedeutung.[1] Durch Gesetz v. 18.7.2016[2] wurde auch die eletronische Form zugelassen. Für die elektronische Form gilt § 87a Abs. 1 S. 1 AO. Sie ist zulässig, wenn der Stpfl. einen Zugang für den elektronischen Zugang eröffnet. Für die Bekanntgabe gilt § 122 Abs. 2a AO.[3] Für die Authentifizierung enthält § 87a Abs. 7 AO nähere Bestimmungen. Statt der Bekanntgabe nach § 122 Abs. 2a AO kann mit Einwilligung des Stpfl. auch die Bekanntgabe durch Bereitstellung zum Datenabruf nach § 122a AO erfolgen. Für die Authentifizierung gitl in diesem Fall § 87a Abs. 8 AO. Ein Steuerbescheid in elektronischer Form muss nach § 119 Abs. 3 S. 1 AO ebenfalls die erlassende Behörde erkennen lassen.[4] Außerdem muss nach § 119 Abs. 3 S. 2 AO das qualifizierte Zertifikat oder das qualifizierte Attributszertifikat die erlassende Behörde erkennen lassen.[5] Eine mündliche Prüfungsanordnung ist daher wegen Formmangels unwirksam.[6]
2.2 Inhalt der Prüfungsanordnung
Rz. 8
Da die Prüfungsanordnung ein Verwaltungsakt ist[1], gilt für sie der Grundsatz der inhaltlichen Bestimmtheit nach § 119 Abs. 1 AO.[2] Da für die Prüfungsanordnung nach § 196 AO Schriftform vorgeschrieben ist[3], gilt auch § 119 Abs. 3 AO. Die Prüfungsanordnung muss daher die erlassende Behörde erkennen lassen und Unterschrift oder Namenswiedergabe des Behördenleiters usw. enthalten. Unterschrift oder Namenswiedergabe können bei Verwendung von Formularen gem. § 119 Abs. 4 AO fehlen.[4]
Rz. 9
Der Inhalt des verfügenden Teils der Prüfungsanordnung ergibt sich aus der Funktion der Prüfungsanordnung i. V. m. dem Grundsatz der inhaltlichen Bestimmtheit.[5] Die Prüfungsanordnung muss daher für Behörde und Stpfl. gleichermaßen eindeutig und unzweifelhaft die Prüfung anordnen und den Umfang der Außenprüfung festlegen. Zum Inhalt der Prüfungsanordnung gehören daher.[6]
- die Anordnung der Außenprüfung;
- der persönliche Umfang der Außenprüfung, d. h. die Bezeichnung des zu prüfenden Stpfl. und der Personen, auf die nach § 194 Abs. 1, 2 AO die Prüfung ausgedehnt werden soll[7]; bei zusammengefassten Prüfungsanordnungen an Ehegatten[8] ist der persönliche Umfang hinreichend deutlich bestimmt, wenn erkennbar ist, ob und in welchem Umfang sich die Prüfungsanordnung gegen mehrere Personen richtet[9];
- der sachliche Umfang der Außenprüfung, d. h. welche Steuerarten geprüft werden sollen; zur Prüfung einer Steuer gehört auch die Prüfung der Frage, ob Steuerfreiheit besteht (z. B. Gemeinnützigkeit); dieser Fragenkomplex braucht also nicht ausdrücklich in die Prüfungsanordnung aufgenommen zu werden[10]; hinsichtlich des sachlichen Umfangs ist zu unterscheiden, ob Steuerfestsetzungen oder gesonderte Feststellungen geprüft werden sollen; sollen neben den Steuerfestsetzungen auch die gesonderten Feststellungen der verbleibenden Verlustvorträge nach § 10d EStG, die Feststellung der vortragsfähigen Zinsfeststellungen und des EBITDA-Vortrags nach § 4h Abs. 4 EStG, § 8a KStG geprüft werden, ist dies in die Prüfungsanordnung aufzunehmen[11]; Entsprechendes gilt für andere gesonderte Feststellungen[12];
- der zeitliche Umfang der Außenprüfung, d. h. welche Veranlagungszeiträume geprüft werden sollen; zur Umschreibung des PrüfungsZeitraums als "nicht verjährten Zeitraum" vgl. BFH v. 3.12.1985, VII R 17/84, BStBl II 1986, 439, wo dies als hinreichend bestimmt angesehen wurde, da der zu prüfende Zeitraum durch Auslegung zu ermitteln war, nämlich denjenigen Zeitraum, der bei Beginn der Prüfung noch nicht verjährt war.[13]
Sollen nur bestimmte Sachverhalte in die Prüfung einbezogen werden, sind diese zu prüfenden Sachverhalte so konkret zu umschreiben, dass sie eindeutig von anderen Sachverhalten abgegrenzt sind.
Nicht zum Inhalt der Prüfungsanordnung gehören Festlegung des Beginns der Prüfung und Person des Prüfers.[14]
Rz. 10
Auf die Prüfungsanordnung ist auch § 121 AO anzuwenden, d. h., ihr ist eine Begründung beizufügen. Dabei ist auch § 121 Abs. 2 AO anzuwenden; einer Begründung bedarf es daher in den dort angegebenen Fällen nicht. Beruht die Prüfung auf § 193 Abs. 1 AO und hält sich ihr sachlicher und zeitlicher Umfang in dem Rahmen, den die Finanzverwaltung durch §§ 1, 4 BpO gesetzt hat, ist eine Begründung regelmäßig nicht erforderlich. Der BFH bezeichnet diesen zeitlichen und sachlichen Rahmen als "turnusmäßige Außenprüfung"; dieser Begriff ist, obwohl er als vage erscheint, durch §§ 1, 4 BpO ausreichend genau definiert.[15] Grundsätze der Spezial- und ...
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