Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 179 Feststellung von Besteuerun ... / 5 Inhalt des Feststellungsbescheids

Rz. 80

Der Inhalt des Feststellungsbescheids richtet sich danach, welche Besteuerungsgrundlagen nach der jeweiligen gesetzlichen Regelung gesondert festzustellen sind. Der sachliche Geltungsbereich des Feststellungsbescheids hängt daher von der jeweiligen gesetzlichen Regelung ab. Gesondert festgestellt werden können, eine gesetzliche Regelung vorausgesetzt, grundsätzlich alle Besteuerungsgrundlagen.^[1] Ein Teil dieser festzustellenden Besteuerungsgrundlagen wird zahlenmäßig bestimmt (quantifizierbar) sein, z. B. "Wert" bei der Einheitswertfeststellung bzw. der Feststellung der Grundsteuerwerte und "Einkünfte" bei der Feststellung der Einkünfte. Jedoch ist auch die Feststellung nicht quantifizierbarer Besteuerungsgrundlagen häufig, z. B. Art und Zurechnung bei der Einheitswertfeststellung und Feststellung der Grundsteuerwerte sowie Art der Einkünfte und Zurechnung bei der Einkünftefeststellung.

Auch die Festsetzung von Steuermessbeträgen ist Besteuerungsgrundlage i. d. S. und könnte daher unter § 179 AO subsumiert werden. § 184 AO enthält hierfür jedoch eine abschließende Sonderregelung. Zum Inhalt der Einheitswertfeststellung im Einzelnen § 180 AO Rz. 13ff., zum Inhalt der Einkünftefeststellung § 180 AO Rz. 50ff.

Rz. 80a

Der Inhalt des Feststellungsbescheids muss den Grundsätzen der inhaltlichen Bestimmtheit entsprechen. Welchen Inhalt der Feststellungsbescheid hat, bestimmt sich nach seinem verfügenden Teil, d. h. dem Tenor.^[2] Ist der Tenor unklar, kann er unter Heranziehung des übrigen Inhalts des Feststellungsbescheids und der Schriftstücke, auf die in dem Feststellungsbescheid ausdrücklich Bezug genommen worden sind, entsprechend § 133 BGB ausgelegt werden. Maßgebend ist nach § 124 Abs. 1 S. 2 AO, wie ein redlicher Empfänger den Inhalt des Feststellungsbescheids unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte.^[3]

Rz. 81

Insbesondere müssen die Feststellungsbescheide Regelungen über ihren persönlichen, sachlichen und zeitlichen Regelungsbereich enthalten. Die einzelnen Feststellungen, die in einem Feststellungsbescheid getroffen werden, sind jeweils selbstständig voneinander. So hat die Rechtsprechung^[4] entschieden, dass Art-, Zurechnungs- und Wertfortschreibung jeweils ein eigener Bescheid ist, der jeweils selbstständig angefochten werden kann und muss. Diese Eigenständigkeit kommt auch dadurch zum Ausdruck, dass die Zurechnungsfortschreibung notwendig einheitlich erfolgt (Rz. 28ff.), die beiden anderen Fortschreibungen aber nicht. Daraus folgt, dass auch Art-, Zurechnungs- und Wertfeststellung jeweils selbstständig voneinander sind.^[5]

Rz. 82

Diese Ansicht von der verfahrensrechtlichen Selbstständigkeit der einzelnen Feststellungen hat die Rechtsprechung auch auf die Feststellung der Einkünfte übertragen. Danach ist jede Einzelfeststellung, die im Rahmen eines Gewinnfeststellungsbescheids getroffen werden kann, rechtlich unabhängig von den anderen Feststellungen. Verfahrensrechtlich selbstständig zu behandelnde Feststellungen sind danach insbesondere die Qualifikation der Einkünfte, das Bestehen einer Mitunternehmerschaft, die Zurechnung der Einkünfte zu einer bestimmten Person, die Höhe des Gesamtgewinns, dessen Verteilung auf die Inhaltsadressaten, die Höhe von Sondervergütungen und Sonderbetriebsausgaben sowie die Feststellung, ob es sich um laufende Einkünfte oder einen Veräußerungsgewinn handelt.^[6] Verfahrensrechtlich selbstständig sind danach auch die Nebenentscheidungen.^[7] Rechtsfolge ist, dass jede dieser selbstständigen Feststellungen allein angefochten werden kann bzw. angefochten werden muss und isoliert in Bestandskraft erwächst.^[8] Jede dieser einzelnen Entscheidungen kann eigenständiger Gegenstand eines Klagebegehrens i. S. d. § 65 Abs. 1 S. 1 FGO sein. Im Einspruch bzw. in der Klage muss der Stpfl. daher innerhalb der Rechtsbehelfsfrist bzw. Klagefrist deutlich machen, ob sich sein Rechtsbehelf bzw. seine Klage nur gegen bestimmte einzelne Feststellungen richtet oder gegen den gesamten Feststellungsbescheid. Welche Besteuerungsgrundlagen der Stpfl. durch Einspruch oder Klage angreift, ist erforderlichenfalls durch Auslegung seiner prozessualen Willenserklärungen zu ermitteln. Dabei sind auch in Bezug genommene Schriftstücke zu berücksichtigen.^[9] Allerdings ist diese Rechtsprechung, im Gegensatz zu den in Rz. 81 zitierten Urteilen, nicht so weit gegangen, diese einzelnen Teile als eigenständige Verwaltungsakte aufzufassen, die nur äußerlich zusammengefasst sind. Die Ausführungen des BFH in den oben angeführten Urteilen sind so zu verstehen, dass es sich um einen einheitlichen Verwaltungsakt handelt, der aber einen teilbaren Inhalt hat, sodass das Klagbegehren auf einzelne Teile beschränkt werden kann.^[10]

Rz. 83

Die Ansicht des BFH (Rz. 81) von der Selbstständigkeit der einzelnen Feststellungen in einem Einheitswertbescheid ist vertretbar, wenn auch nicht zwingend. Bei einem Einheitswertbescheid konnten die einzelnen Feststellungen nämlich ein unterschiedliches Schicksal hab...