Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 50d ... / C. Tatbestandliche Voraussetzungen und Rechtsfolgen

Rn. 142

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Tatbestandlich setzt § 50d Abs 8 EStG voraus, dass Einkünfte eines unbeschränkt StPfl aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG) nach einem DBA von der inländischen Besteuerung auszunehmen sind. Nach dem Gesetzeswortlaut ist das Vorliegen einer unbeschränkten StPfl (§ 1 Abs 1 u 2 EStG; keine Anwendung für fiktive unbeschränkte StPfl nach § 1 Abs 3 EStG s BFH 02.09.2009, I R 90/08, BStBl II 2010, 394 zu § 50d Abs 9 EStG) ausreichend; es ist nicht erforderlich, dass der StPfl gleichzeitig abkommensrechtlich in Deutschland ansässig ist.

Doppelt ansässige natürliche Personen, bei denen Deutschland abkommensrechtlich weder Ansässigkeitsstaat noch Tätigkeitsstaat ist, können daher auch von § 50d Abs 8 EStG betroffen sein (s BFH v 25.05.2016, I B 139/11, BFH/NV 2016, 1453 Rz 13ff; BMF v 03.05.2018, BStBl I 2018, 643 Rz 46; aA Gosch in Kirchhof, § 50d EStG Rz 35 (18. Aufl)). Nach dem Regelungswortlaut ebenfalls ohne Bedeutung ist, ob sich die abkommensrechtliche Freistellung der Einkünfte aus dem Methodenartikel (Art 23A OECD-MA) oder den abkommensrechtlichen Verteilungsnormen (Art 6–21 OECD-MA) ergibt (s BFH v 25.05.2016, I B 139/11, BFH/NV 2016, 1453). § 50d Abs 8 EStG ist ausschließlich im bilateralen Verhältnis zwischen Deutschland und dem jeweils freistellenden Tätigkeitsstaat anzuwenden. Die Besteuerung der Arbeitseinkünfte in einem Drittstaatstaat schließt den Besteuerungsrückfall grundsätzlich nicht aus (s BFH v 10.10.2018, I R 67/16, BFH/NV 2018, 394).

Bei der abkommensrechtlichen Freistellung der Einkünfte im Inland bleibt es nur, soweit der StPfl den Nachweis erbringt, dass der andere Vertragsstaat auf sein Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die ausländische Steuer auf die freigestellten Einkünfte tatsächlich entrichtet wurde. Auch ein vorübergehender LSt-Einbehalt mit späterer Erstattung fällt in den Anwendungsbereich von § 50d Abs 8 EStG (s BFH v 20.08.2014, I R 86/13, BStBl II 2014, 2065). Der Verzicht des ausländischen Staates auf sein Besteuerungsrecht setzt eine bewusste Willensentscheidung voraus, zB Erlass, Steuerbefreiung, genereller Verzicht auf die Steuererhebung, völkerrechtlicher Vertrag. Kein Verzicht ist der Eintritt der Verjährung (BFH v 10.10.2018, I R 67/16, BFH/NV 2018, 394). Gelingt der Nachweis nicht, ordnet § 50d Abs 8 S 1 EStG als Rechtsfolge den Rückfall des Besteuerungsrechts ungeachtet des Abkommens an.