Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4c ... / II. Begriff der Pensionskasse

A. Begriffsbestimmungen, Betriebsrentengesetz und Versicherungsaufsichtsgesetz

Rn. 8

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

§ 4c EStG beinhaltet keine Definition des Begriffs der Pensionskasse. Da diese Vorschrift durch das BetriebsrentenG (BetrAVG) eingeführt wurde (s Rn 4), ist aufgrund des Sachzusammenhangs ua auf die gesetzliche Definition in § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG zurückzugreifen. Eine Pensionskasse iSd § 4c EStG liegt demnach vor, wenn

Zitat

"die betriebliche Altersversorgung von einer rechtsfähigen Versorgungseinrichtung durchgeführt (wird), die dem ArbN oder seinen Hinterbliebenen auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gewährt".

Diese arbeitsrechtliche Legaldefinition teilt sich die Pensionskasse mit dem Pensionsfonds. Trotzdem ist § 4c EStG nicht auf Zuwendungen an Pensionsfonds anzuwenden, vielmehr ist insoweit allein § 4e EStG maßgeblich. Zu den einzelnen Tatbestandsmerkmalen s Rn 11–22.

Durch die 7. Novelle zum VersicherungsaufsichtsG (7. VAG-Novelle) aus dem Jahre 2005 wurde erstmalig eine eigene versicherungsrechtliche Definition der Pensionskasse in das VersicherungsaufsichtsG (VAG) mit Hilfe des § 118a VAG aF eingeführt (BGBl I 2005, 2546). Die nun geltende Definition der Pensionskasse befindet sich im § 232 Abs 1 VAG und lautet:

Zitat

„(1) Eine Pensionskasse ist ein rechtlich selbständiges Lebensversicherungsunternehmen, dessen Zweck die Absicherung wegfallenden Erwerbseinkommens wegen Alters, Invalidität oder Todes ist und das

1. das Versicherungsgeschäft im Wege des Kapitaldeckungsverfahrens betreibt,
2. Leistungen grundsätzlich erst ab dem Wegfall des Erwerbseinkommens vorsieht; soweit das Erwerbseinkommen teilweise wegfällt, können die allgemeinen Versicherungsbedingungen anteilige Leistungen vorsehen,
3. Leistungen im Todesfall nur an Hinterbliebene erbringen darf, wobei für Dritte ein Sterbegeld begrenzt auf die Höhe der gewöhnlichen Bestattungskosten vereinbart werden kann, und
4. der versicherten Person einen eigenen Anspruch auf Leistung gegen die Pensionskasse einräumt oder Leistungen der Rükdeckungsversicherung erbringt.”

Die Pensionskassendefinitionen des BetrAVG und des VAG sind nicht deckungsgleich. Hinsichtlich der Rückdeckungsversicherung geht das VAG über den Regelungsbereich des BetrAVG hinaus. Bei der Beschränkung der Leistungen auf fortfallendes Erwerbseinkommen ist das VAG enger als das BetrAVG, das sich auch auf Versorgungsleistungen erstreckt, die neben einem Erwerbseinkommen bezogen werden. Der § 4c EStG gilt, wenn betriebliche Altersversorgung iSd BetrAVG vorliegt (Höfer, BetrAVG Bd II Kap 22 Rz 18ff (Januar 2023)).

Die EStR gehen allerdings davon aus, dass auch rechtlich unselbständige Versorgungseinrichtungen des öffentlichen Dienstes aus § 18 Betriebsrentengesetz (BetrAVG) Pensionskassen iSd § 4c EStG sind (R 4c Abs 1 EStR 2012; auch s Rn 16), obwohl sie nicht notwendigerweise das Kapitaldeckungsverfahren nutzen.

Rn. 9

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Für die rechtliche Einordnung einer Versorgungseinrichtung als eine Pensionskasse iSv § 4c EStG und § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG ist ohne Bedeutung, ob sie ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland hat (R 4c Abs 2 S 2 EStR 2012).

Bei einer ausländischen Pensionskasse hat allerdings das Trägerunternehmen (zum Begriff s Rn 23) nachzuweisen, dass sie die Voraussetzungen des § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG erfüllt (Rau, § 4c EStG Rz 12).

Rn. 10

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

In der Praxis finden sich neben Pensionskassen, deren Geschäftsbereich auf einen Betrieb oder ein Unternehmen beschränkt ist (Betriebs- und Firmenpensionskasse), auch Kassen, deren Geschäftsbereich einen Konzern oder eine Branche umfasst (Konzern-, Branchen- und Gruppenpensionskassen). Darüber hinaus gibt es auch Pensionskassen, deren Geschäftsbereich sich auf jegliches Unternehmen erstreckt (Wettbewerbspensionskassen).

B. Betriebliche Altersversorgung

Rn. 11

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Die Pensionskasse hat Leistungen der betrieblichen Altersversorgung (vgl § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG) zu gewähren; insoweit gelten die zur Direktversicherung gemachten Ausführungen (Höfer, s § 4b Rn 18ff) entsprechend.

Rn. 12

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Eine Pensionskasse gewährt insoweit keine betriebliche Altersversorgung, wie sie die Rückdeckungsversicherung (§ 232 Abs 1 Nr 4 VAG) von unmittelbaren Versorgungszusagen bzw Unterstützungskassen- oder Pensionsfondszusagen betreibt. Denn die von ihr zu erbringenden Leistungen sind keine Leistungen iSv § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG. Diese sog Rückdeckungskassen werden daher weder von § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG noch von § 4c EStG erfasst (Rau, § 4c EStG Rz 18; Höfer, BetrAVG Bd II Kap 22 Rz 22 (Januar 2023)), wohl aber, wenn sie sowohl betriebliche Altersversorgung gewähren als auch Rückdeckungsversicherungsschutz.

Rn. 13

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Der § 4c EStG ist nicht auf sog Sterbekassen anzuwenden, die ihren Mitgliedern Leistungen in Form von Sterbegeldern gewähren. Sterbegelder werden anlässlich des Todes des Versicherten als einmaliger Betrag gezahlt, mit dem idR Sterbekosten gedeckt werden sollen. Sie sind nach der Auffassung des Bundesarbeitsgerichtes keine Leistungen der betrieblichen Altersve...