Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4a ... / A. Persönlicher/sachlicher Anwendungsbereich

Rn. 2

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

§ 4a EStG ist auf unbeschränkt und beschränkt StPfl anzuwenden, § 50 Abs 1 EStG schränkt insoweit nicht ein. Die Vorschrift gilt auch für PersGes einschließlich Gewinnermittlung durch Sonder- und Ergänzungsbilanzen (einheitliche Gewinnermittlung). Für buchführungspflichtige Körperschaften geht die Spezialvorschrift § 7 Abs 4 KStG vor. Greift § 7 Abs 4 KStG wie bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben mangels Buchführungspflicht nicht, kann bei freiwilliger Buchführung in entsprechender Anwendung des § 7 Abs 4 KStG auf Antrag das abweichende Wj der Besteuerung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs zugrunde gelegt werden (R 7.3 KStR 2022).

Rn. 3

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§ 4a EStG ist ausschließlich bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb sowie aus Land- und Forstwirtschaft anwendbar, nicht dagegen für die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG). Die dieser Einkunftsart unterliegenden StPfl (insbesondere Freiberufler) müssen ihren Gewinn auch im Falle der Ermittlung nach § 4 Abs 1 S 1 EStG in zeitlicher Übereinstimmung mit dem Kj ermitteln, sofern nicht ausnahmsweise wie im Gründungs-, Aufgabe- oder Veräußerungsjahr ein Rumpf-Wj zu bilden ist (BFH v 13.10.2009, VIII B 62/09, BStBl II 2010, 180).

Eingetragene freiberuflich/vermögensverwaltend tätige PersGes: Die fehlende Anwendbarkeit des § 4a EStG gilt auch, wenn eine freiberuflich tätige PersGes als OHG oder KG zu Unrecht in das HR eingetragen ist (BFH v 18.05.2000, IV R 26/99, BStBl II 2000, 498 zu einer eingetragenen, freiberuflich tätigen StB/WP KG). Desgleichen bewirkt die Eintragung in das Partnerschaftsregister nach dem PartGG keine Anwendbarkeit des § 4a EStG (BMF v 21.12.1994, FR 1995, 121, inzwischen aufgehoben, vgl zB auch Schiffers in Korn, § 4a EStG Rz 25 (August 2018)). Es handelt sich trotz Eintragung jeweils nicht um "Gewerbetreibende", die § 4a Abs 1 S 2 Nr 2 EStG tatbestandlich fordert. Auch vermögensverwaltende PersGes mit Antragseintragung nach §§ 105 Abs 2, 161 HGB in das HR werden (mangels Gewerblichkeit) nicht von § 4a EStG erfasst. Ermittelt ein nicht von § 4a EStG erfasster StPfl seinen Gewinn unzulässigerweise für ein vom Kj abweichendes Wj, kann die Gewinnermittlung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden; hier ist vielmehr der im Kj bezogene Gewinn im Wege der Schätzung (idR zeitanteilige Aufteilung) zu ermitteln (BFH v 23.09.1999, IV R 41/98, BStBl II 2000, 24; H 4a EStH 2021 "Freiberufler"; s Rn 60ff).

Gewerblich infizierte PersGes: Bei gewerblicher Infektion nicht originär gewerblich tätiger PersGes ist trotz Gewerblichkeit regelmäßig ebenfalls das Kj der Gewinnermittlungszeitraum, wenn es an der tatbestandlich für Gewerbetreibende ebenfalls geforderten HR-Eintragung fehlt, was hier typischerweise der Fall ist (bei Seitwärtsinfektion infolge Ausdehnung einer parallel zur freiberuflichen ausgeübten Tätigkeit iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG über die Bagatellgrenzen (H 15.8 Abs 5 EStH 2021 "Bagatellgrenzen") hinaus; bei Aufwärtsinfektion durch Erzielung gewerblicher Einkünfte aus einer Beteiligung iS § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG ohne Bagatellgrenzen auch in Verlustfällen (BFH v 06.06.2019, IV R 30/16, BStBl II 2020, 649) oder im Wege der Abwärtsinfektion durch Beteiligung Berufsfremder (BFH v 09.10.1986, IV R 235/85, BStBl II 1986, 124; BFH v 28.10.2008, VIII R 69/06, BStBl II 2009, 642 einschließlich Beteiligung einer als berufsfremd eingeordneten Freiberufler-KapG an einer Freiberufler-PersG BFH v 17.01.1980, BStBl II 1980, 336; BFH v 08.04.2008, BStBl II 2008, 681; FG Düsseldorf v 26.11.2020, EFG 2021, 204, Rev BFH VIII R 31/20) oder durch Beteiligung von Nicht-Mitunternehmern (BFH v 03.11.2015, VIII R 62/13, BStBl II 2016, 381). Zur gewerblichen Infektion im Einzelnen § 15 Rn 153ff (Bitz).

Über § 7 GewStG wirken die Vorgaben des § 4a EStG auch auf die GewSt.

Rn. 4

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

vorläufig frei

Rn. 5

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Besonderheiten ergeben sich bei transnationalen Betriebsstätten eines Unternehmens:

• Inländischer Gewerbebetrieb mit ausländischer Betriebsstätte: Die einheitlich für das gesamte Unternehmen vorzunehmende Gewinnermittlung richtet sich nach dem für das inländische Stammhaus gültigen Wj. Ein etwa abweichendes Wj für die ausländische Betriebsstätte ist nicht maßgeblich für die steuerliche Gewinnermittlung in Deutschland – etwa für Zwecke des Progressionsvorbehalts (BFH v 22.05.1991, I R 32/90, BStBl II 1992, 94; FG He v 06.09.2021, 8 K 1871/13, BeckRS 2021, 47 847, NZB eingelegt, Az BFH I B 61/22).
• Ausländische Unternehmen mit inländischer Betriebsstätte: Ohne HR-Eintrag kann bei Gewerbetreibenden ein abweichendes Wj der Besteuerung in Deutschland nicht zugrunde gelegt werden, auch wenn das ausländische Mutterhaus ein anderes Wj aufweist. Dann wird eine Umrechnung vom ausländische Wj in das deutsche Kj im Schätzwege erforderlich. Ein abweichendes Wj kommt lediglich in Betracht bei Land- und Forstwirtschaft oder bei einem Gewerbetreibenden, dessen Zweigniederlassung in...