Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / aa) Struktur der Vorschrift

Rn. 1470

Stand: EL 154 – ET: 11/2021

§ 5 Abs 7 EStG regelt die steuerlichen Konsequenzen der Verpflichtungsübernahme unter Hebung stiller Lasten für den Übernehmer und ist eine grundsätzlich komplementäre Regelung zu § 4f EStG für den Übertragenden. Insofern übertragene Verpflichtungen beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, ordnet die Vorschrift rechtsprechungs- und maßgeblichkeitsbrechend deren Fortgeltung beim Übernehmenden und damit einen systemwidrigen Erwerbsgewinn an. Die Mobilisierbarkeit passivierungsbeschränkter Verpflichtungen wird hierdurch ganz erheblich beeinträchtigt.

§ 5 Abs 7 S 1 EStG adressiert den Grundfall der Verpflichtungsübernahme und bestimmt, dass die auf Ebene des ursprünglich Verpflichteten eingreifenden Ansatzverbote/-beschränkungen und Bewertungsvorbehalte zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen auch auf Ebene des Übertragenden zur Anwendung zu bringen sind. Der Übernehmer hat die Verpflichtung so zu bilanzieren, wie sie ohne Übertragung beim Übertragenden zu bilanzieren gewesen wäre (s Rn 1482ff). Ungeachtet zwischenzeitlich eingetretener Realisation stiller Lasten wird die Bilanzierung beim Übertragenden und Übernehmenden abstrakt verknüpft ("abstrakte Fußstapfentheorie", s § 4f Rn 48 (Briesemeister)).

S 2 bezieht den Schuldbeitritt und die Erfüllungsübernahme mit vollständiger und teilweiser Schuldfreistellung explizit in die abstrakte Passivierungsverknüpfung ein (s Rn 1478f).

S 3 trifft Anordnungen für den Fall des entgeltlichen Erwerbs eines Mitunternehmeranteils unter Miterwerb ideeller Anteile nicht bzw unter Teilwert passivierter Gesamthandsverbindlichkeiten (s Rn 1485).

S 4 bestimmt eine Ausnahme von der abstrakten Passivierungsverknüpfung für den Fall der Übertragung von Pensionsverpflichtungen unter Übernahme von Vermögenswerten bei ArbG-Wechsel (s Rn 1486).

Sofern sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ein (Erwerbs-)Gewinn ergibt, ist dieser grundsätzlich im Wj der Übernahme zu versteuern.

S 5 erlaubt dem Übernehmer, iHv 14/15 dieses Gewinns eine gewinnmindernde Rücklage bilden, die in den folgenden 14 Wj zu mindestens 1/14 gewinnerhöhend aufzulösen ist (s Rn 1488f).

S 6 ordnet die vorzeitige Auflösung der Rücklage an, wenn die zugrundeliegende Verpflichtung vor Ablauf des Auflösungszeitraums nicht mehr besteht (s Rn 1491ff).