A. Grundsätze (§ 32d Abs 1 S 1 und 2 EStG)
Rn. 120
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
§ 32d Abs 1 S 1 EStG gibt als Kernstück der AbgSt den linearen Steuersatz von 25 % vor. Dieser ist grundsätzlich zwingend anzuwenden, wobei dem StPfl die Möglichkeit einer Günstigerprüfung nach § 32d Abs 6 EStG offensteht (s Rn 490). Zusätzlich wird SolZ erhoben, § 3 Abs 1 SolZG, so dass der kombinierte Steuersatz sich auf 25 % x 1,055 = 26,375 % beläuft. Zur KiSt s Rn 130. Auf die ansonsten progressive Besteuerung des Einkommens eines VZ wird bei der AbgSt bewusst verzichtet.
Rn. 121
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Der Steuersatz ist anzuwenden auf Einkünfte aus KapVerm nach § 2 Abs 1 Nr 5 EStG iVm § 20 EStG. Er stimmt mit dem KapSt-Satz des § 43a Abs 1 S 1 Nr 1 EStG überein. Der Einbehalt deutscher KapSt wirkt grundsätzlich abgeltend, § 43 Abs 5 S 1 EStG; s § 43 Rn 300ff (Hasselmann).
Rn. 122
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Dies gilt jedoch nicht, wenn die betreffenden Einkünfte nach § 20 Abs 8 S 1 EStG zu den Gewinneinkünften (§ 2 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG) oder den Einkünften aus VuV (§ 2 Abs 1 Nr 6 EStG iVm § 21 EStG) gehören. In diesem Fall ist der KapSt-Einbehalt zwar ebenfalls durchzuführen (§ 43 Abs 4 EStG), wirkt aber nicht abgeltend (§ 43 Abs 5 S 2 EStG). Vielmehr sind diese Einkünfte in der Veranlagung – unter Anrechnung der KapSt (§ 36 Abs 2 Nr 2 EStG) – zum progressiven Steuersatz des § 32a EStG zu besteuern.
Die Restriktionen des § 36a EStG sind bei Einkünften aus KapVerm nur in Ausnahmefällen zu beachten (s Rn 55a).
Rn. 123
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Die Abgeltungswirkung des KapSt-Einbehalts tritt auch nicht ein, wenn der StPfl mit den betreffenden Einkünften aufgrund zwingender oder antragsgebundener Ausnahmetatbestände iSd § 32d Abs 2 EStG nicht der AbgSt des § 32d Abs 1 S 1 EStG unterfällt (§ 43 Abs 5 S 2 EStG).
Rn. 124
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Die Steuer nach § 32d Abs 1 S 1 EStG vermindert sich um ausländische Steuern, die nach § 32d Abs 5 EStG anrechenbar sind, § 32d Abs 1 S 2 EStG. Zur Anrechnung ausführlich s Rn 420.
Rn. 125
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Zur Ermittlung der Einkünfte aus KapVerm nach § 2 Abs 1 Nr 5 EStG als Überschuss der Einnahmen über den Sparer-Pauschbetrag des § 20 Abs 9 EStG, § 2 Abs 2 S 2 EStG, s § 20 Rn 42ff (Möllenbeck).
Rn. 126–129
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
vorläufig frei
B. Berücksichtigung der KiSt (§ 32d Abs 1 S 3 EStG)
Rn. 130
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Nach § 32d Abs 1 S 3 EStG ist die KiSt, soweit der StPfl kistpfl ist, in der Weise zu berücksichtigen, dass sich die Steuer nach Anwendung der Anrechnung nach § 32d Abs 1 S 2 EStG um 25 % der auf die KapErtr entfallenden KiSt ermäßigt. Damit wird der ansonsten vorzunehmende Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs 1 Nr 4 EStG berücksichtigt. Der Sonderausgabenabzug selbst ist für die auf die AbgSt entfallende KiSt in § 10 Abs 1 Nr 4 Hs 2 EStG gesperrt. Auch s Rn 40.
Rn. 131
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Die Regelung korrespondiert mit der Berücksichtigung der KiSt beim Einbehalt der KapSt nach § 43a Abs 1 S 2 EStG.
Rn. 132
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Durch § 51a EStG wird die Anknüpfung der KiSt als Annexsteuer zur ESt geregelt. § 51a Abs 2b–2e EStG regelt dabei die KiSt im Verhältnis zur KapSt (s § 51a Rn 136ff (Pust); ausführlich oberste FinBeh der Länder vom 01.03.2017, S 2447 BStBl I 2017, 465).
Rn. 133–139
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
vorläufig frei
C. Tarifformel (§ 32d Abs 1 S 4 und 5 EStG)
Rn. 140
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
S 4 des § 32d Abs 1 EStG enthält eine Formel zu Errechnung der ESt, die neben dem AbgSt-Satz auch die KiSt (S 3) und die anrechenbaren ausländischen Steuern (S 2) enthält:
Tarifformel des § 32d Abs 1 S 4 EStG:
| e – 4q | |
| 4 + k |
Rn. 141
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Die Definition der verwendeten Variablen enthält § 32d Abs 1 S 5 EStG. Bei der Definition des Bestandteils "q" ist dabei zu beachten, dass die anrechenbare Steuer aufgrund des § 32d Abs 5 S 1 EStG auf 25 % des einzelnen KapErtr begrenzt ist ("Per-item-Limitation", s Rn 460). Damit kann der Zähler des Bruchs in § 32d Abs 1 S 4 EStG nicht negativ werden.
Rn. 142
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
Beispiel:
Die nach § 20 EStG ermittelten Einkünfte aus KapVerm mögen EUR 2 000 betragen, die anrechenbaren Steuern nach § 32d Abs 5 EStG EUR 400. Der StPfl ist kistpfl, der KiSt-Satz möge 8 % betragen.
Die Formel ergibt (EUR 2 000 ./. 4 x EUR 400)/(4 + 0,08) = EUR 98,04. Die deutsche Steuerschuld würde nach § 32d Abs 1 S 1 EStG EUR 2 000 x 25 % = EUR 500 betragen. Die Anrechnung nach § 32d Abs 5 EStG von EUR 400 vermindert die in Deutschland geschuldete Steuer auf EUR 100. Auf die KapErtr würde eine KiSt von 8 % x 25 % x EUR 100 = EUR 2 entfallen. Dabei würde allerdings nicht die In-Sich-Abzugsfähigkeit, entsprechend § 10 Abs 1 Nr 4 EStG beim Sonderausgabenabzug, berücksichtigt. Diese ist in die Formel des § 32d Abs 1 S 4 EStG eingearbeitet.
Damit fällt die Minderung mit (EUR 100 ./. EUR 98,04 =) EUR 1,96 geringer als EUR 2 aus. Die KiSt beträgt 8 % x EUR 98,04 = EUR 7, 84.
Rn. 143
Stand: EL 173 – ET: 06/2024
In Kombination mit einer ganzjährigen KiStPfl ergeben sich für inländische KapErtr unter der AbgSt Steuersätze von 27,82 % (bei KiSt-Satz ...
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