Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / a) Allgemeines

aa) Rechtsentwicklung

Rn. 960

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Die Vorschrift gilt seit VZ 1980. Seit dem Jahre 2000 sind folgende Änderungen zu verzeichnen:

• StBerG 1999 vom 22.12.1999, BGBl I 1999,2601: Anhebung des Freibetrags in § 3 Nr 26 EStG von DM 2.400 auf DM 3.600 pa ab VZ 2000.
• StEuGlG vom 19.12.2000, BGBl I 2000, 1790: Umrechnung des Freibetrags in EUR 1 848 pa ab VZ 2002.
• Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007, BGBl I 2007, 2332: Erhöhung des Freibetrags von EUR 1 848 pa auf EUR 2 100 pa ab VZ 2007 (Art 1 Nr 2a, Art 9 Abs 1 des Gesetzes). Des Weiteren war die Einführung eines neuen § 3 Nr 26a EStG durch dieses Gesetz zu beachten, s Rn 1046ff.
• JStG 2009 (vom 19.12.2008, BGBl I 2008, 2794): Erweiterung des Dienst-/Auftraggebers auf nicht nur inländische, sondern alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die in einem EU-/EWR-Staat belegen sind (Art 1 Nr 3b JStG 2009), anwendbar auf alle noch nicht bestandskräftigen Fälle (Art 41d JStG 2009). S Rn 964a.
• EhrenamtsstärkungsG (vom 21.03.2013, BGBl I 2013, 556): Art 2 Nr 1a, Art 12 Abs 1 des Gesetzes erhöhte den Freibetrag von EUR 2 100 auf EUR 2 400 (ab 01.01.2013).
• Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (UStAVermG vom 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338: Art 2 Nr 1 Erweiterung auf ehrenamtliche Tätigkeiten im Dienst/Auftrag einer in der Schweiz belegenen juristischen Person des öffentlichen Rechts, anzuwenden in allen offenen Fällen (Art 2 Nr 5 Buchst a Doppelbuchst aa des Gesetzes).
• Gesetz zur Erhöhung der Behinderten-Pauschbeträge und zur Anpassung weiterer steuerlicher Vorschriften (vom 09.12.2020, BGBl I 2020, 2770): Ersetzung von "behinderte Menschen" durch "Menschen mit Behinderungen" (Art 1 Nr 2 Buchst b) ab VZ 2020 (§ 52 Abs 1 EStG idF Art 3 Abs 1 des Gesetzes).
• JStG 2020 (vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096): Art 2 Nr 1 Buchst c, 50 Abs 4 des Gesetzes erhöhte den Freibetrag von EUR 2 400 auf EUR 3 000 ab 01.01.2021 (s Eismann, DStR 2021, 834).

ab) Überblick über den Inhalt der Regelung

aba) § 3 Nr 26 S 1 EStG

Rn. 960a

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§ 3 Nr 26 S 1 EStG (sog "Übungsleiterpauschale" – der Begriff ist allerdings mE irreführend) befreit folgende Einnahmen aus nebenberuflicher (s Rn 1010ff) Tätigkeit in gewissem Umfang (s Rn 961) von der ESt:

(1)	als Übungsleiter oder vergleichbare Tätigkeit
(2)	als Ausbilder oder vergleichbare Tätigkeit
(3)	als Erzieher oder vergleichbare Tätigkeit
(4)	als Betreuer oder vergleichbare Tätigkeit
(5)	aus künstlerischer Tätigkeit
(6)	aus der Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen.

Rn. 960b

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Im Umkehrschluss ergibt sich: Liegen diese Tätigkeitsbereiche nicht vor, greift § 3 Nr 26 EStG nicht ein (BFH vom 31.01.2017, IX R 10/16, BStBl II 2018, 571), etwa bei Erhebungsbeauftragten zur Durchführung des Zensus 2011 (OFD Ffm vom 22.02.2012, DStR 2012, 657; auch s Rn 447).

Rn. 960c

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Die Steuerbefreiung ist betragsmäßig begrenzt (Freibetrag) auf

ab VZ 2008	EUR 2 100 pa
ab VZ 2013	EUR 2 400 pa
ab VZ 2021	EUR 3 000 pa

Rn. 960d

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Ferner verlangt § 3 Nr 26 S 1 EStG, dass diese nebenberufliche Tätigkeit erfolgt im Dienst oder Auftrag (s Rn 965ff)

• einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, oder
• einer unter § 5 Abs 1 Nr 9 KStG fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52–54 AO).

abb) § 3 Nr 26 S 2 EStG

Rn. 961

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§ 3 Nr 26 S 2 EStG befasst sich mit folgender Frage: Die Einnahmen sollen höher sein als der Freibetrag lt s Rn 960c. In welcher Höhe sind dann BA/WK abziehbar? Genau genommen müsste sich der Verweis dann auf § 3c Abs 1 EStG beziehen und nicht allgemein auf § 3c EStG.

Rn. 962

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Die Vorschrift ist konstitutiv, weil andernfalls stpfl Einkünfte nach §§ 15, 18 oder 19 EStG anfallen würden.

ac) Der Sinn und Zweck der Vorschrift

Rn. 963

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§ 3 Nr 26 EStG will das ehrenamtliche Engagement von Bürgern würdigen und fördern und dafür erhaltene Aufwandsentschädigungen steuerfrei stellen (vgl BT-Drucks 8/3688, 16; BFH BStBl II 1987, 783; 1990, 854) und ist damit als Sozialzwecknorm anzusehen (FG Köln vom 20.01.2022, 15 K 1317/19, EFG 2022, 572 rkr; Bender, DStR 2015, 2257). Die Erhöhung des Freibetrags ab VZ 2007 auf EUR 2 100 pa (durch Art 1 Nr 2a, Art 9 Abs 1 des Gesetzes zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007, BGBl I 2007, 2332) bzw ab 01.01.2013 auf EUR 2 400 pa (durch Art 2 Nr 1a, Art 12 Abs 1 EhrenamtsstärkungsG vom 21.03.2013, BGBl I 2013, 556) bzw auf EUR 3 000 pa (durch Art 2 Nr 1c, 50 Abs 4 JStG 2020 vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096) unterstreicht diesen gesetzgeberischen Willen (s FG BdW vom 08.03.2018, 3 K 888/16, DStRE 2019, 69 rkr; dazu Geserich, NWB 35/2020, 2596).

Rn. 963a

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Die Vorschrift soll zugleich auch weitere bürokratische Hemmnisse sowohl f...