Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 23 ... / e) Veräußerung nach vorgelagerter Einlage (§ 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG)

Rn. 192

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Die Einlage eines Grundstücks oder grundstücksgleichen Rechts in ein BV führt nach § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG dann zu einem steuerbaren privaten Veräußerungsgeschäft, wenn die Veräußerung aus dem BV innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit der Anschaffung – im PV – erfolgt. Die Regelung ist erstmals auf Einlagen anzuwenden, die nach dem 31.12.1999 erfolgen (§ 52 Abs 39 S 3 EStG aF). Sie gilt nur für Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte und nicht für WG iSd § 23 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG. Für diese stellt die Einlage keine Veräußerung iSd § 23 EStG dar.

Rn. 193

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Wird ein Grundstück innerhalb von 10 Jahren nach seiner Anschaffung in ein BV eines Einzelunternehmens, in das Sonder-BV bei einer Mitunternehmerschaft oder in das Gesamthandsvermögen einer betrieblichen oder freiberuflichen Mitunternehmerschaft, an der der StPfl beteiligt ist, eingelegt, wird dadurch noch kein privates Veräußerungsgeschäft realisiert. Auch beginnt keine neue Behaltefrist. Erst bei Veräußerung des Grundstücks aus dem BV heraus wird die Einlage nachträglich stpfl.

Beispiel:

Anschaffung eines Mietwohngrundstücks im PV im Jahr 2016 zum Kaufpreis von TEUR 200. Einlage in das – gewillkürte – BV im Jahre 2017 zum Teilwert von TEUR 400 und Veräußerung im Jahre 2024 zum Kaufpreis von TEUR 500. Zufluss des Kaufpreises ebenfalls in 2024.

Lösung:

Der während der Zugehörigkeit zum BV eingetretene Wertzuwachs iHv TEUR 100 wird bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) erfasst. Da die Veräußerung aus dem BV heraus innerhalb von 10 Jahren seit der Anschaffung des Grundstücks im PV erfolgt, qualifiziert auch die Einlage als Veräußerung gemäß § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG.

Als Veräußerungspreis gilt gemäß § 23 Abs 3 S 2 EStG der bei der Einlage angesetzte Teilwert, hier also TEUR 400, sodass sich ein Gewinn aus privatem Veräußerungsgeschäft iHv TEUR 200 ergibt, der gemäß § 23 Abs 3 S 6 EStG im Jahr des Zuflusses des Veräußerungsgewinns im BV, hier also in 2024, zu versteuern ist.

Rn. 194

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Die Einlage eines Grundstücks in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft ist abzugrenzen von der Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, die ein entgeltliches Veräußerungsgeschäft (s Rn 179, 111) darstellt, das zur StPfl führt, wenn die Einbringung innerhalb von 10 Jahren nach der Anschaffung erfolgt. Hier kommt es auf die anschließende Veräußerung aus dem BV heraus nicht mehr an.

Rn. 195

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Um eine Veräußerung aus dem BV iSd § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG handelt es sich auch

• bei der Veräußerung des Grundstücks zusammen mit dem gesamten Betrieb, eines Teilbetriebs oder eines Mitunternehmeranteiles,
• bei der Übertragung des zuvor eingelegten Grundstücks auf eine KapGes im Wege der verschleierten Sachgründung oder
• der Einbringung des Grundstücks zusammen mit dem Betrieb, einem Teilbetrieb oder einem Mitunternehmeranteil in eine KapGes oder PersGes gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (BMF vom 05.10.2000, BStBl II 2000, 1383 Rz 4). Letzteres gilt auch, wenn iRd Einbringung die Fortführung der steuerlichen Buchwerte gemäß §§ 20, 24 UmwStG beantragt wird, da es sich auch dann um einen tauschähnlichen Vorgang und damit eine Veräußerung handelt.

Rn. 196

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Ebenso ist nach Auffassung der FinVerw die Übertragung des Grundstücks aus dem betrieblichen Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft in das PV oder Sonder-BV eines Gesellschafters als Veräußerung aus dem BV iSd § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG anzusehen (BMF vom 05.10.2000, BStBl II 2000, 1383 Rz 4). ME gilt dies einschränkend nur dann, wenn die Übertragung gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechte erfolgt, da nur dann ein tauschähnlicher Vorgang und damit eine Veräußerung vorliegt.

Bei unentgeltlichen Übertragungen oder Entnahmen ins PV liegt dagegen mE keine Veräußerung aus dem BV iSd § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG. Dies sieht die FinVerw lediglich im Hinblick auf eine Entnahme des Grundstücks aus dem BV eines Einzelunternehmens aufgrund des in diesem Fall fehlenden Rechtsträgerwechsels ebenso (BMF vom 05.10.2000, BStBl II 2000, 1383 Rz 5; s BFH vom 23.08.2011, BFH/NV 2012, 94). Erfolgt in diesen Fällen eine Veräußerung im PV innerhalb von zehn Jahren seit Anschaffung im PV, unterliegt der gesamte Gewinn § 23 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG und § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG kommt nicht zur Anwendung. Der Gewinn nach § 23 EStG wird dabei um den im Zuge der Entnahme im BV bereits versteuerten Teil gekürzt (BFH vom 23.08.2011, BFH/NV 2012, 94; hierzu s Rn 229).

Rn. 197

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Die entgeltliche oder unentgeltliche Übertragung von Grundstücken auf vermögensverwaltende PersGes stellt keinen Fall des § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG dar. In diesen Fällen liegt insoweit keine Veräußerung vor, als der bisherige Eigentümer auch nach der Übertragung am Vermögen der Gesellschaft oder Gemeinschaft beteiligt ist (BMF vom 05.10.2000, BStBl II 2000, 1383 Rz 8).