Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 23 ... / e) Fiktive AK oder HK (§ 23 ...

Dr. Michael Hoheisel

Rn. 227

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Für den Besteuerungstatbestand nach § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG, dh die Einlage eines Grundstücks oder grundstücksgleichen Rechts in ein BV und Veräußerung aus dem BV innerhalb der zehnjährigen Behaltefrist, gilt als fiktiver Veräußerungspreis der Teilwert im Zeitpunkt der Einlage (§ 6 Abs 1 Nr 5 EStG). Nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut in § 23 Abs 3 S 2 Hs 1 EStG soll der bei der Gewinnermittlung tatsächlich zugrunde gelegte – der "angesetzte" – und nicht der zutreffende – der "anzusetzende" – Teilwert herangezogen werden.

Rn. 228

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Der Gewinn aus dem privaten Veräußerungsgeschäft nach § 23 Abs 1 S 5 Nr 1 EStG ist gemäß § 23 Abs 3 S 6 EStG in dem VZ zu versteuern, in dem der Veräußerungspreis zufließt, dh idR im Zeitpunkt der Veräußerung aus dem BV und nicht rückwirkend zum Zeitpunkt der Einlage.

Fließt der Veräußerungserlös in mehreren VZ zu, ist ein Veräußerungsgewinn erst zu berücksichtigen, wenn die Summe der gezahlten Teilbeträge die um die AfA gekürzten AK/HK übersteigt (BMF vom 05.10.2000, BStBl I 2000, 1383 Rz 36).

Zur Berücksichtigung eines Veräußerungsverlustes s Rn 243.

Rn. 229

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Wird das Grundstück nach der Einlage wieder aus dem BV entnommen und innerhalb von zehn Jahren seit der ursprünglichen Anschaffung im PV aus dem PV veräußert, unterliegt der Vorgang insgesamt § 23 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG. Der Gewinn aus dem privaten Veräußerungsgeschäft ist in diesem Fall aber um den im BV zu erfassenden Gewinn (Unterschied zwischen Einlage- und Entnahmewert) zu korrigieren (BMF vom 05.10.2000, BStBl I 2000, 1383 Rz 35; BFH vom 23.08.2011, BFH/NV 2012, 94).

Da die Entnahme einer Anschaffung gleichgestellt wird (§ 23 Abs 1 S 2 EStG), beginnt zu diesem Zeitpunkt eine neue zehnjährige Behaltefrist.

Beispiel:

A erwirbt in 2012 ein unbebautes Grundstück in seinem steuerlichen PV zu einem Preis von TEUR 500. In 2016 legt er dieses Grundstück in das BV seines Einzelunternehmens mit dem damaligen Teilwert von TEUR 650 ein. In 2018 wird das Einzelunternehmen aufgegeben, so dass das Grundstück ins PV entnommen wird. Entnahmewert ist TEUR 700. In 2020 erfolgt schließlich die Veräußerung des Grundstücks zu einem Preis von EUR 1 Mio.

Lösung:

Da zwischen Anschaffung im PV in 2012 und Veräußerung aus dem PV in 2020 weniger als 10 Jahre liegen, liegt ein stpfl privates Veräußerungsgeschäft gemäß § 23 Abs 1 Nr 1 EStG vor. Der Veräußerungsgewinn iHv TEUR 500 ist um den im BV erfassten Gewinn von TEUR 50 zu korrigieren, so dass iRd § 23 Abs 1 Nr 1 EStG ein Veräußerungsgewinn von TEUR 450 zu versteuern ist.

Abwandlung:

Die Veräußerung des Grundstücks erfolgt in 2024.

Lösung:

In diesem Fall ist im Zeitpunkt der Veräußerung zwar die Zehnjahresfrist hinsichtlich des Erwerbs in 2012 bereits abgelaufen. Allerdings stellt die Entnahme in 2018 eine Anschaffung dar, so dass ein privates Veräußerungsgeschäft mit einem stpfl Gewinn von TEUR 300 anzusetzen ist.

Rn. 230

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Bei der verdeckten Einlage eines Grundstücks oder grundstücksgleichen Rechts in eine KapGes nach § 23 Abs 1 S 5 Nr 2 EStG gilt als Veräußerungspreis gemäß § 23 Abs 3 S 2 Hs 2 EStG der gemeine Wert. In diesem Fall erfolgt die Versteuerung des Veräußerungsgewinns im Zeitpunkt der verdeckten Einlage (§ 23 Abs 3 S 6 EStG).

Rn. 231

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Erfolgt eine Entnahme eines Grundstücks oder grundstücksgleichen Rechts aus dem BV, was nach § 23 Abs 1 S 2 EStG als Anschaffung gilt, gilt nach § 23 Abs 3 S 3 EStG der bei Entnahme angesetzte Teilwert gemäß § 6 Abs 1 Nr 4 EStG als AK/HK.

Bei der Überführung in das PV im Rahmen einer Betriebsaufgabe gilt der gemeine Wert gemäß § 16 Abs 3 S 7 EStG als maßgebliche AK/HK. Dies gilt auch dann, wenn der Entnahmegewinn wegen § 16 Abs 4, §§ 14, 14a, § 18 Abs 3 EStG tatsächlich nicht besteuert wurde (BMF vom 05.10.2000, BStBl I 2000, 1383 Rz 33).

Rn. 232

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Durch das StBereinG wurde die Formulierung "anzusetzender" mit Wirkung ab dem VZ 2000 durch den Wortlaut "angesetzter" – jeweils bezogen auf den Teilwert – ersetzt, sodass es jetzt auch hier auf den tatsächlich veranlagten Teilwert ankommt. Ist eine Entnahme nicht oder fehlerhaft erfasst worden, ist der der Veranlagung tatsächlich zugrunde liegende Wert (idR der Buchwert) heranzuziehen (vgl BFH vom 06.12.2021, BStBl II 2022, 406).