Rn. 210
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Zum Veräußerungsgewinn gehören auch Gewinne, die sich bei der Veräußerung eines Betriebs aus der Auflösung von steuerfreien Rücklagen ergeben; unmaßgeblich ist, ob die Rücklagen aufgrund gesetzlicher Bestimmungen (zB nach §§ 6b, 6c EStG, § 3 ForstSchAusglG) o aufgrund von Verwaltungs- bzw Billigkeitsregelungen (Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR 2012; Rücklage für die Höherbewertung von Pflanzenbeständen entsprechend BMF v 27.06.2014, BStBl I 2014, 1094 uÄ) gebildet wurden. Hinsichtlich des Gewinns aus der Auflösung einer passiven RAP ist zu unterscheiden:
- wird ein dem RAP zugrunde liegender Kredit anlässlich der Betriebsaufgabe o im zeitlichen Zusammenhang damit vorfristig getilgt, handelt es sich um laufenden Gewinn,
- während es sich bei Übernahme des Darlehens in das PV u dessen weiterer Tilgung aus privaten Mitteln um einen Aufgabegewinn handelt (BFH v 25.04.2018, BStBl II 2018, 778).
Dagegen ist ein nach § 7g Abs 1 EStG nF in Anspruch genommener IAB im Abzugsjahr rückgängig zu machen, wenn die Investition bis zur Betriebsveräußerung bzw -aufgabe nicht verwirklicht worden ist (s BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Rz 33).
Wird anlässlich einer Betriebsveräußerung dem Veräußerer noch das Recht auf Aberntung des Getreides eingeräumt, so erzielt der Veräußerer aus der späteren Ernte nachträgliche Einkünfte iSd § 24 Nr 2 EStG; der hierfür gezahlte Teilbetrag ist nicht Bestandteil des (begünstigten) Veräußerungsgewinns (glA Kulosa in Schmidt, § 14 EStG Rz 27).
Rn. 211
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Veräußert ein LuF, der bisher seinen Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG bzw § 13a EStG ermittelt hat bzw dessen Gewinn gem § 160 AO geschätzt worden ist, seinen Betrieb, so ist er so zu behandeln, als wäre er im Augenblick der Veräußerung o Aufgabe zunächst zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG übergegangen. In der auf den Tag der Veräußerung/Aufgabe aufzustellenden fiktiven Bilanz sind sämtliche vorhandenen WG zu erfassen u wie bei einem Übergang zum Bestandsvergleich zu bewerten. Sowohl in den Fällen, in denen der Gewinn bislang nach § 13a EStG ermittelt wurde wie auch bei vorhergehender Gewinnschätzung ist in der fiktiven Schlussbilanz davon auszugehen, dass von Bewertungswahlrechten (zB Richtwerte beim Vieh, Bewertungsansätze nach § 6 Abs 2 u 2a EStG, Nichtaktivierung von Feldinventar u stehender Ernte sowie von selbst erzeugten, zum Verbrauch bestimmten Vorräten usw) kein Gebraucht gemacht wurde, denn im Veräußerungszeitpunkt kann die erstmalige Ausübung von Bewertungswahlrechten nicht mehr eingeräumt werden (BFH v 14.08.1988, BStBl II 1988, 672; BFH v 08.08.1991, BStBl II 1993, 272 – bei bisheriger Gewinnschätzung).
Rn. 212
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
War der Gewinn bislang nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt worden, erfordert der Übergang zur Bilanzierung nach § 4 Abs 1 EStG, dass Betriebsvorgänge, die bisher nicht berücksichtigt worden sind, beim ersten BV-Vergleich berücksichtigt werden. Entsprechendes gilt für Betriebsvorgänge, die bisher nach § 13a Abs 6 S 1 Nr 1 EStG zu erfassen waren, da diese Gewinne ebenfalls nach den Regeln des § 4 Abs 3 EStG zu ermitteln sind. Die wegen des Übergangs zu einer anderen Gewinnermittlungsart erforderlichen Hinzurechnungen u Abrechnungen sind nicht beim Veräußerungsgewinn, sondern beim laufenden Gewinn des Wj vorzunehmen, in dem die Veräußerung stattfindet (BFH v 23.11.1961, BStBl III 1962, 199); die dem Gewinn hinzuzurechnenden Beträge können nicht auf drei Jahre verteilt werden (BFH v 03.08.1967, BStBl III 1967, 755).
Rn. 213
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Nach einer Betriebsveräußerung bzw -aufgabe noch anfallende BE und BA sind nicht mehr durch BV-Vergleich, sondern in sinngemäßer Anwendung des § 4 Abs 3 EStG unter Berücksichtigung des Zu- und Abflussprinzips gem § 11 EStG zu ermitteln (BFH v 23.02.2012, BFH/NV 2012, 1448; Abgrenzung zu BFH v 06.03.1997, BStBl II 1997, 509: dort wurde dem StPfl noch ein Wahlrecht zwischen BV-Vergleich und EÜR eingeräumt).
Rn. 214
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Hat (der buchführende) Land- und Forstwirt in der Vergangenheit einmal eine Teilwertabschreibung zB auf Grund und Boden vorgenommen u veräußert er nunmehr diesen, ist bei Ermittlung des Veräußerungsgewinns zu beachten, dass eine an sich gebotene Wertaufholung als laufender Gewinn zu erfassen ist; lediglich der danach verbleibende Teil ist Veräußerungsgewinn (BFH v 09.11.2017, BStBl II 2018, 575). Die vorstehenden Ausführungen gelten im Fall einer Betriebsaufgabe entsprechend.
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