Investmentsteuergesetz, Anrechnung und Abzug ausländischer Steuern

BMF, 1.11.2010, IV C 1 - S 1980-1/09/10001

Bezug: BMF-Schreiben vom 18.8.2009 (BStBl 2009 I S. 931)

Bei der Anrechnung und dem Abzug ausländischer Steuern im Rahmen des Investmentsteuergesetzes haben sich in der Praxis Zweifelsfragen ergeben.

Nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zu den Rz. 77a ff. und 83 des BMF-Schreibens vom 18.8.2009 ergänzend wie folgt Stellung:

1. Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsberechnung:

Nach Rz. 77a des BMF-Schreibens ist bei natürlichen Personen als Privatanlegern nach § 4 Abs. 2 Satz 8 InvStG i.V.m. § 32d Abs. 5 EStG die nach Anwendung von DBA-Ermäßigungen verbleibende anrechenbare ausländische Steuer auf 25 % der Summe der nach Verlustverrechnung verbleibenden steuerpflichtigen quellensteuerbelasteten ausländischen Einkünfte zu begrenzen. Bei betrieblichen Anlegern erfolgt die Anrechnung im Rahmen des § 34c EStG bzw. nach § 26 KStG (Rz. 77b des BMF-Schreibens).

Für Zwecke der Höchstbetragsberechnung sind als Bemessungsgrundlage für die Anrechnung die auf Anlegerebene steuerpflichtigen Erträge im Sinne des Investmentsteuerrechts, d.h., die Einnahmen abzüglich der Werbungskosten, zugrunde zu legen. Diese Rechtslage galt für Publikums- und Spezialinvestmentvermögen bereits vor Einführung der Abgeltungsteuer.

Die Begrenzung nach § 4 Abs. 2 Satz 8 InvStG i.V.m. § 32d Abs. 5 EStG hat für Privatanleger bereits auf Ebene des Investmentvermögens zu erfolgen und ist entsprechend bei Ermittlung der bekannt zu machenden Besteuerungsgrundlagen zu berücksichtigen (vgl. § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. f InvStG).

Übergangserleichterungen für die Kapitalertragsteuer wurden im Schreiben des BMF an die Verbände des ZKA vom 10.2.2010 geregelt.

2. Berücksichtigung eines Verlustvortrags:

a) Erweiterte Aufgliederung der Verlustverrechnungskategorien

Zum Zwecke einer korrekten Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsberechnung nach Nr. 1 sind auf Ebene des Investmentvermögens die in dem Anhang 3 zu Rz. 70 des BMF-Schreibens vom 18.8.2009 aufgeführten Verlustverrechnungskategorien in nicht quellensteuerbelastete, in tatsächlich quellensteuerbelastete und in fiktiv quellensteuerbelastete Erträge aufzuteilen.

b) Vereinfachtes Verfahren

Sollte eine derartige erweiterte Aufgliederung der Verlustverrechnungskategorien des Anhangs 3 des BMF-Schreibens vom 18.8.2009 nicht vorgenommen werden, wird bis auf weiteres folgendes Verfahren nicht beanstandet:

Soweit es sich bei den ausländischen Erträgen um Dividenden im Sinne des Teileinkünfteverfahrens handelt, stellt der bei der Berechnung der Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsberechnung zu berücksichtigende Verlustvortrag eine Teilgröße des Verlustvortrags der Verlustverrechnungskategorie 3 (ausländische Dividenden ohne REIT-Dividenden) dar. Diese Teilgröße wird ermittelt aus dem Verhältnis der Erträge, die mit anrechenbarer gezahlter oder anrechenbarer fiktiver Quellensteuer belastet sind, zu den ausländischen Dividendenerträgen ohne REIT-Dividenden der aktuellen Periode vor Verlustvortrag.

Soweit es sich um Zinsen oder sonstige Erträge (einschl. REIT-Dividenden) handelt, die mit anrechenbarer gezahlter oder anrechenbarer fiktiver Quellensteuer belastet sind, erfolgt die Verlustvortragsermittlung analog. Zu berücksichtigen sind die Kategorien 1 und 5.

Im Ergebnis dürfen Quellensteuern nicht bei nicht quellensteuerbelasteten Erträgen berücksichtigt werden (keine Berücksichtigung von Anrechnungsüberhängen).

Beispiel:

Periode 1:

Verlustvortrag (Verlustverrechnungs-Kategorie 3) ausländische Dividenden i.H.v. -100 ist entstanden

	davon -80 ausländische Dividenden ohne QST-Belastung
	davon -20 ausländische Dividenden mit QST-Belastung

Periode 2:

Dividendenerträge lfd. Periode 100

	davon 60 ausländische Dividenden ohne QST-Belastung
	davon 40 ausländische Dividenden mit QST-Belastung

Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die anrechenbaren QST:

Lösung bei Aufteilung der Verlustverrechnungskategorien: Verlustvortrag -20 + 40 = 20

Lösung nach der Vereinfachungsregelung: Verlustvortrag -100 * 0,4 (aktuelles Verhältnis) + 40 = 0

Dieses vereinfachte Verfahren kann auch zur erstmaligen Ermittlung der aufgegliederten Verlustvorträge nach Buchst. a durchgeführt werden.

c) Übergangsregelung für die differenzierende Verlustverrechnung

Die nach quellensteuerbelasteten Einkünften und nicht quellensteuerbelasteten Einkünften differenzierende Verlustverrechnung (Buchst. a und b) ist für Zwecke der Höchstbetragsberechnung erst für Geschäftsjahre des Investmentvermögens verpflichtend, die nach dem 31.12.2010 beginnen.

d) Sonstiges

• Gezahlte und fiktive Quellensteuer sind getrennt auszuweisen.
• Die Investmentgesellschaft ist an ihre erstmalige Entscheidung bezüglich der Verfahrensweise (Buchst. a oder b) gebunden. Dies gilt frühestens für die Entscheidung, die hierzu für das erste Geschäftsjahr getroffen wurde, das nach dem 31.12.2010 beginnt. Ein Wechsel des Verfahrens ist allerdings auch danach noch zulässig, wenn das Investmentvermögen von ein...