10.2.1 Einkunftsart
Nach § 10 AStG sind alle Einkünfte der Zwischengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.
10.2.2 Gewinnermittlungsart
Die Gewinnermittlung hat nach § 10 Abs. 3 Satz 2 AStG zwingend anhand des Betriebsvermögensvergleichs zu erfolgen. Im Gegensatz zum AStG a. F. ist § 4 Abs. 3 AStG nicht mehr anwendbar.
10.2.3 Einkunftsermittlung
Die Richtlinie enthält hierzu in Art. 8 Abs. 1 Satz 1 ATAD keine Vorgabe, sondern überlässt dies den Mitgliedstaaten. § 10 Abs. 3 AStG gibt hierzu vor, dass die Ermittlung der dem Hinzurechnungsbetrag zugrunde liegenden Einkünfte nach deutschem Steuerrecht erfolgen muss.
In jedem Fall ist eine Korrektur der nicht abzugsfähigen Steuern vorzunehmen, denn zu den Vorschriften des deutschen Steuerrechts zählt auch § 10 Nr. 2 KStG, wonach die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern nicht abziehbar sind. Zu den nach deutschem Steuerrecht zu qualifizierenden sonstigen Personensteuern gehören auch die ausländischen Vermögenssteuern.[1]
Ab 2022 ist allerdings nach § 10 Abs. 3 Satz 3 eine ausländische Vermögensteuer aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Regelung nicht hinzuzurechnen.
Ergänzend ist in § 10 Abs. 5 AStG die erstmalige Bewertung von Wirtschaftsgütern in der Hinzurechnungsbilanz geregelt. Wirtschaftsgüter, die erstmals zu bewerten sind, sind hiernach mit den Werten anzusetzen, die sich ergeben würden, wenn seit Übernahme der Wirtschaftsgüter durch die Zwischengesellschaft die Vorschriften des deutschen Steuerrechts angewendet worden wären (d. h. mit den historischen Anschaffungskosten). Dies erscheint bedenklich, da dadurch auch stille Reserven aus Altjahren, in denen die Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung nicht vorliegen, nachbesteuert werden.
10.2.4 Ausschluss steuerlicher Vergünstigungen und anzuwendende Normen
Bei der Ermittlung der hinzuzurechnenden Einkünfte bleiben nach § 10 Abs. 3 AStG steuerliche Vergünstigungen, die
- an die unbeschränkte Steuerpflicht oder
- an das Bestehen eines inländischen Betriebs oder
- an das Bestehen einer inländischen Betriebsstätte anknüpfen,
nicht anzuwenden bzw. die Vorschriften des UmwStG nicht anzuwenden.
Anders als nach dem bis 2021 geltenden § 10 Abs. 3 Satz 4 AStG a. F. wird die Anwendung von § 4h EStG und § 4j EStG sowie den §§ 8a, 8b Abs. 1 und 2 KStG im Rahmen der Ermittlung der Zwischeneinkünfte nicht mehr ausgeschlossen, d. h. bei der Ermittlung der Zwischeneinkünfte sind ab 2022 u. a. auch die Lizenzschranke, Zinsschranke und auch die Missbrauchsregelung des § 4k EStG für hybride Strukturen anzuwenden.
10.2.5 Zuordnung von Betriebsausgaben
Bei der Ermittlung der Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, dürfen nur solche Betriebsausgaben abgezogen werden, die mit diesen Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.[1] Diese Bestimmung ist insbesondere von Bedeutung, wenn sich die ausländische Gesellschaft sowohl aktiv als auch passiv betätigt. Ausgaben, die sowohl im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der aktiven Tätigkeit als auch mit dem passiven Erwerb stehen, müssen angemessen aufgeteilt werden.
Aufwendungen eines unbeschränkt Steuerpflichtigen für das Aufstellen einer Hinzurechnungsbilanz sind nicht bei der Ermittlung der Zwischeneinkünfte zu berücksichtigen. Sie können jedoch Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sein.[2]
10.2.6 Negative Zwischeneinkünfte
Ergibt sich bei der Einkunftsermittlung ein negativer Betrag, so entfällt aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Anordnung die Hinzurechnungsbesteuerung.[1] Das Gesetz verbietet dem inländischen Gesellschafter damit einen Verlustausgleich des negativen Hinzurechnungsbetrags mit positiven Hinzurechnungsbeträgen, die ihm aus der Beteiligung an anderen ausländischen Gesellschaften zuzurechnen sind, oder mit seinen anderen Einkünften auszugleichen.
Der entsprechende Verlust geht allerdings nicht grundsätzlich verloren, da bei negativen Zwischeneinkünfte § 10d EStG entsprechend anzuwenden ist, d. h. es erfolgt eine Berücksichtigung in einem folgenden Gewinnjahr. Ein Verlustrücktrag ist jedoch ausdrücklich ausgeschlossen.
Da eine gesellschafterbezogene Betrachtung erfolgt, ist es nicht möglich, positive und negative Einkünfte von verschiedenen nachgeschalteten Zwischengesellschaften zu verrechnen.
10.2.7 Weitere Einzelfragen
Das AEAStG-E enthält zu vielfachen Einzelfragen wie z. B. der Behandlung von Fremdwährungen detaillierte Aussagen.[1]
Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Haufe Steuer Office Excellence. Sie wollen mehr?
Jetzt kostenlos 4 Wochen testen
Anmelden und Beitrag in meinem Produkt lesen