Gutachten unterliegen der freien Beweiswürdigung des FA und ggf. des Gerichts (u.a. BFH v. 10.11.2004 – II R 69/01, BStBl. II 2005, 259 unter II.2.b] = ErbStB 2005, 63 [Halaczinsky]; BFH v. 5.12.2019 – II R 9/18, BStBl. II 2021, 135 LS 3 und Rz. 13 = ErbStB 2020, 209 [Marfels]).
Der Nachweis durch Gutachten ist (regelmäßig) erbracht, wenn das FA und ggf. das Gericht dem Gutachten ohne Einschaltung (bzw. Bestellung) eines weiteren Sachverständigen folgen kann (u.a. BFH v. 10.11.2004 – II R 69/01, BStBl. II 2005, 259 unter II.2.c) = ErbStB 2005, 63 [Halaczinsky]; BFH v. 5.12.2019 – II R 9/18, BStBl. II 2021, 135 LS 3 und Rz. 13 = ErbStB 2020, 209 [Marfels]).
Ein Gutachten ist (regelmäßig) zum Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts geeignet, wenn es unter Beachtung der maßgebenden Vorschriften ordnungsgemäß erstellt wurde (u.a. BFH v. 24.10.2017 – II R 40/15, BStBl. II 2019, 21 LS 1 und Rz. 13 = ErbStB 2018, 65 [Marfels]; BFH v. 24.4.2018 – II R 47/15, BStBl. II 2019, 144 Rz. 21 = ErbStB 2018, 322 [Günther]). Zur Ordnungsmäßigkeit eines Gutachtens zählt neben der methodischen Qualität auch die zutreffende Erhebung und Dokumentation der Begutachtungsgrundlage (u.a. Bruschke, ErbStB 2016, 31 [33]; BFH v. 24.10.2017 – II R 40/15, BStBl. II 2019, 21 LS 1 und Rz. 13 = ErbStB 2018, 65 [Marfels]; BFH v. 14.10.2020 – II R 7/18, BStBl. II 2021, 665 Rz. 17 = ErbStB 2021, 97 [Knittel]).
Für den Nachweis gelten die auf Grund des § 199 Abs. 1 BauGB erlassenen Vorschriften (§ 198 Abs. 1 Satz 2 BewG). Die Anforderungen an die methodische Qualität ergeben sich folglich aus der ImmoWertV. Verkehrswertgutachten sind seit dem 1.1.2022 nach der ImmoWertV i.d.F. v. 14.7.2021 zu erstellen – unabhängig vom Wertermittlungsstichtag (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und § 53 Abs. 1 ImmoWertV). Zentrale Bestandteile des Gutachtens sind insb.:
- eine Zustandsbeschreibung ("Grundstücks- und Gebäudebeschreibung" = Gesamtheit der wertbeeinflussenden Merkmale: rechtliche Gegebenheiten, tatsächliche Eigenschaften, sonstige Beschaffenheit und der Lage; §§ 3 bis 5 und 8 ImmoWertV),
- Begründung der Wahl des oder der Bewertungsverfahren (§ 6 Abs. 1 Satz 2 ImmoWertV),
- Prüfung der Geeignetheit der für die Wertermittlung erforderlichen Daten i.S.d. § 12 Abs. 1 ImmoWertV (§ 9 Abs. 1, 3 ImmoWertV),
- Ermittlung der Verfahrensergebnisse inkl. Begriffsdefinitionen, Dokumentation und Begründung der Herleitung der verwendeten Daten und Wertansätze (s. zur Berücksichtigung von Nutzungsrechten: BFH v. 9.4.2014 – II R 48/12, BStBl. II 2014, 554 Rz. 14, 15; zur Begründung von Wertabschlägen dem Grunde und der Höhe nach: BFH v. 3.12.2008 – II R 19/08, BStBl. II 2009, 403 unter II.2.c] = ErbStB 2009, 140 [Halaczinsky] und BFH v. 12.6.2020 – II B 46/19, BFH/NV 2020, 1273 Rz. 7; zur Wertminderung wegen Baumängeln und Bauschäden: u.a. FG Berlin-Brandenburg v. 10.6.2015 – 3 K 3248/11, EFG 2015, 1596 unter II.2. und 3. = ErbStB 2015, 295 [Günther], bestätigt durch BFH v. 24.10.2017 – II R 40/15, BStBl. II 2019, 21 = ErbStB 2018, 65 [Marfels]), und
- Ermittlung des Verkehrswerts aus dem Verfahrenswert des oder der angewendeten Wertermittlungsverfahren unter Würdigung seiner oder ihrer Aussagekraft (§ 6 Abs. 4 ImmoWertV; BFH v. 3.12.2008 – II R 19/08, BStBl. II 2009, 403 unter II.2.a] = ErbStB 2009, 140 [Halaczinsky]).
Mangelhafte und lückenhafte Gutachten können durch das FA und Gericht nicht ohne weiteres zurückgewiesen werden. Etwaige Mängel und Lücken können vom FA oder Gericht selbst geschlossen werden, sofern dies ohne Sachverständigen im üblichen Rahmen einer Beweiswürdigung möglich ist (u.a. BFH v. 5.5.2010 – II R 25/09, BStBl. II 2011, 203 Rz. 18 = ErbStB 2010, 299 [Esskandari/Bick]). Ist etwa ein vorgenommener Abschlag nicht hinreichend begründet, ist lediglich dieser Abschlag zu streichen (u.a. BFH v. 3.12.2008 – II R 19/08, BStBl. II 2009, 403 unter II.3. = ErbStB 2009, 140 [Halaczinsky]).
Beraterhinweis Die Aufwendungen für die Erstellung eines Gutachtens zum Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts sind Nachlassverbindlichkeiten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG (BFH v. 19.6.2013 – II R 20/12, BStBl. II 2013, 738 LS und Rz. 11 = ErbStB 2013, 268 [Rothenberger]).
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