Rz. 46
Zum Zeitpunkt der erfolgswirksamen Berücksichtigung sagt § 9b Abs. 2 EStG nichts. Die Änderungen des Vorsteuerabzugs sind sofort in der Erfolgsrechnung zu berücksichtigen. Erhöht sich aufgrund der Änderung der Verwendung des Wirtschaftsguts der Vorsteuerabzug, so sind die Mehrbeträge bei den Unternehmern, deren Einkünfte als Gewinn ermittelt werden, als Betriebseinnahmen, bei den übrigen Unternehmern (z. B. Vermieter) als Einnahmen und die Minderbeträge entsprechend als Betriebsausgaben oder Werbungskosten zu behandeln.[1] Da sich die Vorsteuerberichtigung allerdings im Regelfall (anders bei der Veräußerung oder Entnahme) erst mit Ablauf des Jahrs der Änderungen in den maßgebenden Verhältnissen ergibt und erst mit der USt-Jahresveranlagung (Jahressteuererklärung = Steueranmeldung) durchgeführt wird, stellt sich die Frage, in welchem Zeitpunkt die ertragsteuerlich vorgesehenen Folgen eintreten. Bei Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich ist mit dem Ablauf des Kj., für das sich die Verhältnisse geändert haben, eine Forderung zu aktivieren bzw. eine Schuld zu passivieren. Bei der Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung und bei der Ermittlung der Einkünfte durch Gegenüberstellung von Einnahmen und Werbungskosten sind die Betriebseinnahmen bzw. Einnahmen oder die Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten erst dann anzusetzen, wenn die Vorsteuerberichtigung – im Regelfall durch die USt-Veranlagung – realisiert wird, d. h. ein erweiterter Vorsteuerabzug durch Minderung einer USt-Zahlung oder durch Erstattung bzw. Vergütung erledigt wird oder ein eingeschränkter bzw. beseitigter Vorsteuerabzug durch die entsprechende USt-Zahlung vollendet wird.
Rz. 47
Bei der Einnahmenüberschussrechnung und der Ermittlung der Einkünfte durch Gegenüberstellung von Einnahmen und Werbungskosten gilt das Zu- und Abflussprinzip. Die Berichtigungsbeträge wären zwar an sich keine (Betriebs-)Einnahmen bzw. Betriebsausgaben oder Werbungskosten, sie sind jedoch als solche "zu behandeln". Auch bei dieser Fiktion muss § 11 EStG gelten, da weder die Fiktion selbst zu einer Verlagerung in das Jahr der Änderung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen zwingt noch Anhaltspunkte im Gesetz dafür vorhanden sind, die eine Ausnahme vom Grundprinzip rechtfertigen. Dem Gesetzgeber hat es freigestanden, vor die Worte "zu behandeln" eine Zeitangabe zu setzen (z. B. "im Kj. der Veränderung").
Rz. 48
Bei der Veräußerung oder Entnahme ist die Vorsteuerberichtigung für den gesamten restlichen Berichtigungszeitraum durchzuführen. In diesem Fall wird die Zahlung bzw. Erstattung der USt regelmäßig im Jahr des Vorgangs gegeben und damit zu berücksichtigen sein. Nur Vorgänge am Jahresende werden das folgende Jahr berühren.
Rz. 49
§ 9b Abs. 2 EStG enthält keine Bagatellgrenzen. Diese wären auch überflüssig, da die Vorsteuerberichtigung solche bereits umsatzsteuerrechtlich kennt. Bei einer durchgeführten Vorsteuerberichtigung sind deswegen auch zwingend die entsprechenden einkommensteuerlichen Folgen zu ziehen.
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