9.1 Laufend zu führendes Verzeichnis bei Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens
Rz. 37
§ 7a Abs. 8 S. 1 EStG macht die Zulässigkeit erhöhter Absetzungen und Sonderabschreibungen davon abhängig, dass laufend ein besonderes Verzeichnis geführt wird mit folgenden Angaben:
- Bezeichnung der Wirtschaftsgüter, für die Abschreibungsvergünstigungen in Anspruch genommen werden,
- Tag der Anschaffung oder Herstellung (aus der Buchführung regelmäßig nicht ersichtlich, sodass insoweit ergänzende Angaben notwendig sind),
- Anschaffungs- oder Herstellungskosten, diese beinhalten auch die nachträglichen Anschaffungs-/Herstellungskosten. Sind nachträgliche Anschaffungs-/Herstellungskosten allerdings selbstständig begünstigt (so bei § 7h, § 7i EStG), müssen gesonderte Aufzeichnungen vorgenommen werden. Dann handelt es sich um einen eigenen Abschreibungsgegenstand, für den ein eigenständiger Begünstigungszeitraum gilt,
- betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer,
- Höhe der jährlichen Normal-AfA, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen.
Das Erfordernis eines "laufend" geführten Verzeichnisses beinhaltet, dass die maßgebenden Sachverhalte in ihrer zeitlichen Reihenfolge erfasst werden.[1] Das Verzeichnis ist jährlich fortzuführen und es muss erkennbar sein, in welchem Umfang jeweils Abschreibungen vorgenommen wurden.
Nach § 7a Abs. 8 S. 2 EStG ist die Führung des besonderen Verzeichnisses nicht notwendig, wenn sich die obigen Angaben aus der Buchführung selbst ergeben. Es genügt, wenn sich die geforderten Angaben aus einem Anlagenverzeichnis i. S. d. R 5.4 EStR 2012 ergeben; in diesem Fall muss insbesondere auch der Anschaffungstag mit aufgenommen werden (s. o.). Die Ausgestaltung des Verzeichnisses ist dem Stpfl. im Übrigen freigestellt, wenn nur die gesetzlich geforderten Angaben enthalten sind.[2]
Bei einer Gewinnermittlung gem. § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahmen-Überschussrechnung ist ein besonderes Verzeichnis daher unverzichtbar, da § 7a Abs. 8 S. 2 EStG explizit nur für den Fall der Buchführung eine Ausnahme vom Erfordernis eines "besonderen" Verzeichnisses vorsieht.
9.2 Zeitpunkt der Erstellung
Rz. 38
Bei nicht ordnungsgemäß geführtem Verzeichnis und mangelnder Ersichtlichkeit aus der Buchführung können Abschreibungsvergünstigungen nicht in Anspruch genommen werden. Eine nachträgliche Führung bzw. Ergänzung des Verzeichnisses, z. B. erst im Zeitpunkt der Ausübung des Wahlrechts zur Inanspruchnahme der SonderAfA ist zulässig.[1] Ebenso sind Korrekturen von Fehlern nachträglich, bis zum Eintritt der Unanfechtbarkeit, möglich. Dies gilt auch, soweit § 7a Abs. 8 EStG über den Verweis in § 7 Abs. 2 S. 3 EStG "entsprechend" zur Anwendung kommt.[2] Solange daher ein Stpfl. noch berechtigt ist, die degressive AfA gem. § 7 Abs. 2 EStG zu wählen, kann er für diese Zwecke ein besonderes Verzeichnis erstmalig vorlegen. Aufzeichnungen werden auch dann "laufend" vorgenommen, wenn sie nicht in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit dem Entstehen der aufzuzeichnenden Vorgänge ("zeitnah"), sondern nachträglich erstellt werden (s. aber § 146 Abs. 1 S. 1 AO). Lediglich eine Aufzeichnung entsprechend der zeitlichen Reihenfolge der Vorgänge ist notwendig. Die nicht ordnungsmäßige Führung des Verzeichnisses in einem Jahr, das zeitlich nach der Inanspruchnahme der Abschreibungsvergünstigungen liegt, führt nicht zu einer rückwirkenden Versagung der Abschreibungsvergünstigungen in früheren Vz[3], sondern nur für den jeweiligen Vz, für den das besondere Verzeichnis fehlt. Das gilt grundsätzlich auch dann, wenn für spätere Jahre wieder ein ordnungsgemäßes Verzeichnis vorgelegt wird.[4] Dies kann insbesondere im Fall von zwischenzeitlichen Schätzungen relevant werden.
AfA bei Schätzungsbescheid
Der Stpfl. A nimmt seit 2019 erhöhte Abschreibungen gem. § 7h EStG in Anspruch. Für den Vz 2020wird der Gewinn aufgrund der Nichtabgabe der Steuererklärung/Gewinnermittlung nach § 162 AO geschätzt.
Gibt der Stpfl. für den Vz 2021wieder eine ordnungsgemäße Steuererklärung einschließlich eines besonderen Verzeichnisses gem. § 7a Abs. 8 EStG ab, sind die erhöhten Abschreibungen ab 2021wieder zu gewähren. Dabei ist für den Vz 2012 allerdings die Mindest-AfA nach § 7a Abs. 3 EStG anzusetzen, da diese im Rahmen der Schätzung für 2020in Abzug zu bringen ist.
Möglich wäre allerdings auch, dass A trotz Schätzung für 2020das besondere Verzeichnis i. S. v. § 7a Abs. 8 EStG vorlegt, damit die erhöhte AfA für 2020im Rahmen der Schätzung berücksichtigt wird.
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