Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 5.2.3 Einlageminderung und zusätzliche Haftung

Rz. 298

Eine Gewinnzurechnung wegen einer Einlageminderung unterbleibt, wenn die Haftung des Kommanditisten sich dadurch nicht ändert. Dieser Fall tritt entsprechend § 172 Abs. 4 HGB dann ein, wenn die vereinbarte Einlage ganz oder teilweise zurückgezahlt wird oder wenn Gewinnanteile entnommen werden, obwohl das Kapitalkonto wegen vorangegangener Verlustanteile noch negativ ist, oder wenn das Kapitalkonto durch andere Entnahmen unter den Einlagebetrag sinkt, denn dann lebt die erweiterte Außenhaftung wieder auf.

Rz. 299

Ob und in welcher Höhe eine Haftung wieder auflebt, entscheidet sich ausschließlich nach handelsrechtlichen Grundsätzen.^[1] Des Weiteren ist mit der Einlage i. S. d. § 172 Abs. 4 HGB die im Handelsregister eingetragene Hafteinlage (Haftsumme) gemeint.

Übersteigt die Pflichteinlage (bedungene Einlage, § 167 Abs. 2 HGB) die Hafteinlage, z. B. wegen eines Aufgelds, und ist das Aufgeld durch Verluste aufgezehrt, sind Entnahmen haftungsschädlich i. S. v. § 172 Abs. 4 HGB. Insoweit kommt es zu einem Wiederaufleben der nach § 15a Abs. 1 S. 2 EStG zu berücksichtigenden Haftung. Steuerfolge ist, dass eine Gewinnzurechnung entsprechend § 15a Abs. 3 EStG unterbleibt.^[2]

Rz. 300

Bei Entnahmen aus dem Gesamthandsvermögen, die dort zu einem negativen Kapitalkonto führen, wird regelmäßig in gleicher Höhe eine nach § 15a Abs. 1 S. 2 EStG zu berücksichtigende Haftung entstehen. Davon sind aber zwei Ausnahmen denkbar:

• Die Werte der Entnahmen und Einlagen, der Entnahmeüberhang, werden in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz unterschiedlich bewertet.
• Die Entnahmen übersteigen die Haftsumme; dann lebt als Außenhaftung nur die Haftsumme wieder auf, der übersteigende Betrag liegt außerhalb der Haftung und führt daher zu einem fiktiven Gewinn.

Rz. 301

Eine verbliebene oder neu entstandene Außenhaftung schließt einen fiktiven Gewinn allerdings nur aus, wenn zugleich die Voraussetzungen des § 15a Abs. 1 S. 3 EStG erfüllt sind. Zwar verweist § 15a Abs. 3 EStG selbst nicht auf § 15a Abs. 1 S. 3 EStG, eine Haftung i. d. S. kann aber lediglich unter den besonderen Voraussetzungen des § 15a Abs. 1 S. 3 EStG entstehen.

[1] BFH v. 6.3.2008, IV R 35/07, BFH/NV 2008, 867; FG Hamburg v. 31.1.2011, 2 K 179/09, rkr., Haufe-Index 2666486.

[2] BFH v. 6.3.2008, IV R 35/07, BFH/NV 2008, 867.