4.1 Allgemeines
Rz. 22
Die Steuerneutralität einer grenzüberschreitenden Einbringung einer inländischen Betriebsstätte durch eine beschränkt körperschaftsteuerpflichtige EU-Kapitalgesellschaft in eine andere EU-Kapitalgesellschaft nach § 23 Abs. 2 UmwStG (vgl. § 23 Rz. 30ff.) entfällt nach § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG rückwirkend, wenn die einbringende, ausländische Gesellschaft die für die Einlage empfangenen Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach der Einbringung veräußert, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, daß die erhaltenen Anteile Gegenstand einer Sacheinlage zu Buchwerten aufgrund von Rechtsvorschriften eines anderen EU-Mitgliedstaates sind, die § 23 Abs. 4 UmwStG entsprechen. Diese Regelung beruht — ebenso wie § 26 Abs. 2 Satz 1 UmwStG — auf Art. 11 der Fusionsrichtlinie.
Rz. 23
Auch § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG ist eine besondere Vorschrift zur Verhütung mißbräuchlicher Gestaltungen: Allerdings treten die empfangenen Anteile bei der ausländischen Kapitalgesellschaft an die Stelle des eingelegten Betriebsvermögens. Auch werden sie einbringungsgeborene Anteile i.S. von § 21 Abs. 1 UmwStG, wenn das Betriebsvermögen nicht zum Teilwert eingelegt wurde. Das ausländische Stammhaus unterliegt damit jedoch noch nicht der inländischen Steuerpflicht, da Gewinne aus der Veräußerung solcher einbringungsgeborener Anteile in § 49 EStG nicht als beschränkt steuerpflichtige Einkünfte genannt sind. Verschiedene andere EU-Mitgliedstaaten besteuern Gewinne aus der Veräußerung von Beteiligungen nicht. Um diese Steuerfreiheit von in- und ausländischen Steuern auszunutzen, könnte eine beschränkt steuerpflichtige EU-Kapitalgesellschaft eine andere beschränkt steuerpflichtige EU-Kapitalgesellschaft gründen, in die sei eine inländische Betriebsstätte zum Buchwert einbringt, um anschließend die als Gegenleistung empfangenen Anteile zu veräußern, ohne daß ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn entstände.
4.2 Vereinbarkeit von § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG mit dem Gemeinschaftsrecht
Rz. 24
Gegen § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG wird — ebenso wie gegen § 26 Abs. 2 Satz 1 UmwStG (vgl. Rz. 16f.) — eingewendet, die typisierende Unterstellung eines Steuermißbrauchs bei einer Veräußerung innerhalb der siebenjährigen Behaltensfrist verstoße gegen die zugrundeliegende gemeinschaftsrechtliche Vorschrift des Art. 11 der Fusionsrichtlinie[1]. Zutreffend wird dabei kritisiert, die deutsche Ausführungsregelung schneide dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit ab darzulegen und zu beweisen, daß die gewählte Umstrukturierung nicht zum Zwecke der Steuer
ersparnis, sondern aus sinnvollen wirtschaftlichen Gründen gewählt worden ist.
4.3 Schwierigkeiten der Auslegung von § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG
Rz. 25
Der Wortlaut des § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG bereitet bei der Auslegung der Vorschrift in gleicher Weise Probleme wie § 26 Abs. 2 Satz 1 UmwStG (vgl. daher Rz. 18f.).
4.4 Rechtsfolge
Rz. 26
Nach § 26 Abs. 2 Satz 2 UmwStG ist § 23 Abs. 2 UmwStG "nicht anzuwenden", wenn die einbringende Kapitalgesellschaft die erhaltenen Anteile innerhalb der siebenjährigen Behaltensfrist veräußert. Diese Vorschrift muß dahin ausgelegt werden, daß die Anwendbarkeit von § 23 Abs. 2 UmwStG unter den genannten Voraussetzungen rückwirkend entfällt. Im einzelnen wird hierzu auf die entsprechende Auslegung von § 26 Abs. 2 Satz 1 UmwStG verwiesen (vgl. Rz. 21).
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