Frotscher/Drüen, KStG, SteuerHBekV § 1 Versagung des Abz ... / 8 Ausnahme von der Nichtabzugsfähigkeit der Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten

8.1 Die Ausnahmeregelungen der SteuerHebkV

Rz. 39

Nach § 1 Abs. 1 SteuerHBekV gelten die besonderen Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten des § 1 Abs. 2–5 SteuerHBekV nicht, wenn eine der Voraussetzungen des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. f S. 2 EStG erfüllt ist. Rechtsfolge ist dann, dass Aufwendungen nach den allgemeinen Vorschriften als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden können, auch wenn die besonderen Dokumentationspflichten des § 1 Abs. 2–4 SteuerHBekV nicht erfüllt worden sind und wenn der Steuerpflichtige nicht die Vollmacht nach § 1 Abs. 5 SteuerHBekV erteilt.

Rz. 40

Nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. f S. 2 EStG gilt die Ermächtigung zur Einführung besonderer Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten nicht, wenn die Beteiligten oder sonstigen Personen in einem Staat oder Gebiet ansässig sind, mit dem ein DBA besteht, das eine Auskunftsklausel entsprechend Art. 26 OECD-MA 2005 vorsieht, wenn der Staat oder das Gebiet ohne ein solches Abkommen Auskünfte in vergleichbarem Umfang erteilt oder wenn die Bereitschaft zu einer entsprechenden Auskunftserteilung besteht ("kooperierende Staaten").

Rz. 41

Rechtstechnisch sind die Verpflichtung zur Erfüllung der besonderen Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten und die Rechtsfolge der Nichtabziehbarkeit der Betriebsausgaben und Werbungskosten bei Nichterfüllung dieser Pflichten die gesetzliche Regel. Dann ist das Nichtbestehen dieser Verpflichtungen und die Abziehbarkeit der Betriebsausgaben und Werbungskosten bei Nichterfüllung dieser Pflichten die Ausnahme. Nach allgemeinen Grundsätzen bedeutet dies, dass die objektive Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzungen der Ausnahme bei dem Steuerpflichtigen liegt. Unklarheiten über die Auskunftsbereitschaft des ausländischen Staats oder Gebiets gehen also zulasten des Steuerpflichtigen.

Rz. 42

§ 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. f S. 2 EStG enthält drei alternative Tatbestände dafür, wann ein Staat oder Gebiet als "kooperierend" eingestuft wird. Der erste dieser Tatbestände ist der Abschluss eines Abkommens mit einer Auskunftsklausel, die Art. 26 OECD-MA 2005 entspricht. Ist ein solches Abkommen abgeschlossen worden, gilt der Staat oder das Gebiet als "kooperierend", selbst wenn der Staat oder das Gebiet allgemein oder im Einzelfall unter Verletzung des Abkommens Auskünfte verweigert oder nur unvollständig erteilt. Maßgebend ist, ob der Beteiligte oder die andere Person, zu der die Geschäftsbeziehung besteht, in einem kooperierenden Staat ansässig ist (zu den Begriffen "Beteiligter oder andere Person" vgl. Rz. 11).

8.2 Informationsaustausch nach Art. 26 Abs. 1 OECD-MA 2005

Rz. 43

Art. 26 Abs. 1 OECD-MA 2005 verpflichtet die vertragschließenden Staaten, alle Informationen auszutauschen, die voraussichtlich zur Durchführung des jeweiligen DBA, darüber hinaus aber auch zur Durchführung jeglicher Besteuerung in dem ersuchenden Staat, seinen Unterorganisationen oder örtlichen Behörden erforderlich sind. Der Informationsaustausch ist damit nicht auf diejenigen Steuern beschränkt, auf die sich das DBA bezieht. Art. 26 Abs. 2 OECD-MA 2005 enthält eine Vorschrift zum Schutz des Steuergeheimnisses.

Rz. 44

Die Verpflichtung zum Informationsaustausch ist in Art. 26 Abs. 3 OECD-MA 2005 nur in wenigen Fällen ausgeschlossen, und zwar dann, wenn die Informationen nur durch Maßnahmen zu erlangen sind, die dem Recht oder der Verwaltungspraxis des ersuchten Staats widersprechen, die in dem ersuchten Staat nach dessen Gesetzen oder der Verwaltungspraxis nicht erhältlich sind, oder wenn dadurch Betriebs- oder Geschäftsgeheimnisse offenbart würden oder gegen den Ordre Public verstoßen würde.

Rz. 45

Eine erhebliche Ausdehnung erhält die Pflicht zum Informationsaustausch nach Art. 26 Abs. 4 und 5 OECD-MA 2005. Nach Abs. 4 darf der ersuchte Staat den Informationsaustausch nicht allein deshalb ablehnen, weil er selbst kein Interesse an den zu ermittelnden Informationen hat. Der ersuchte Staat muss also seine Verwaltungsmittel und -verfahren einsetzen, um Informationen zu erhalten, die nur für die Besteuerung in dem ersuchenden Staat, nicht aber in dem ersuchten Staat steuerlich von Bedeutung sind.

Rz. 46

Nach Art. 26 Abs. 5 OECD-MA 2005 darf der ersuchte Staat den Austausch von Informationen nicht allein deshalb verweigern, weil dies gegen das Bankgeheimnis verstoßen würde. Dies geht sogar dem in Abs. 3 normierten Vorbehalt der staatlichen Gesetze, der Verwaltungsverfahren und des Ordre Public vor.

Rz. 47

Der Umfang des Informationsaustauschs nach Art. 26 OECD-MA 2005 geht sehr weit. Dies betrifft insbesondere die Geltung für alle Steuern des ersuchenden Staats, einschließlich indirekter Steuern und Verkehrsteuern sowie Steuern der Gliedkörperschaften und Gemeinden, die Verpflichtung zur Beschaffung von Informationen, die der ersuchte Staat für eigene Steuerzwecke nicht benötigt, sowie die Auskunftserteilung trotz Bestehens von Vorschriften zum Schutz eines Bankgeheimnisses. Danach genügt die Vereinbarung einer "kleinen Auskunftsklausel", die Auskünfte nur zur Durchführung des jeweiligen DBA ermöglicht, offensichtlich nicht. Aber auch die "gro...