Prof. Dr. Gerrit Frotscher
 

Rz. 72

Erzielt die Kapitalgesellschaft inländische und ausländische Einkünfte mit anrechenbaren ausländischen Steuern, sind zunächst die inländischen und nach den Grundsätzen der sogenannten "per-country-limitation" die Einkünfte eines jeden ausländischen Staates zu ermitteln, in dem Einkünfte bezogen worden sind (vgl. § 26 Rz. 21). Auch für die Abzugsbeträge von der Summe der Einkünfte gilt schon für Zwecke der Steuerfestsetzung das durch BFH v. 25.6.1959 (IV 617/56 U, BStBl III 1959, 404) begründete "Meistbegünstigungsprinzip", wonach diese Abzugsbeträge vorrangig den dem höchsten Steuersatz unterliegenden Einkünften zuzuordnen sind, falls ausländische Einkünfte mit Steueranrechnung erzielt werden, vorrangig den Einkünften ohne Steueranrechnung.

 

Rz. 73

Für die Ermittlung der Zugänge zum verwendbaren Eigenkapital sind abzugsfähige Verluste in erster Linie von demjenigen Einkommensteil abzuziehen, der mit der Tarifbelastung belastet ist; der dadurch steuerfrei gestellte Einkommensteil ist gemäß Rz. 127 in das EK 02 einzustellen. Reichen diese Einkommensteile für den Verlustausgleich oder -abzug nicht aus, sind die Verluste im zweiten Schritt von dem steuerpflichtigen ausländischen Einkommensteil abzuziehen, der der Anrechnung ausländischer Steuern unterliegt. Es wird daher der dem Splitting unterliegende Betrag gemindert. Der dadurch entstehende steuerfreie Einkommensteil ist ebenfalls in das EK 02 einzustellen[1]. Abziehbare inländische Verluste sind dagegen keinesfalls von den steuerfreien ausländischen Einkünften abzuziehen; statt dessen ist der Verlust als Negativbetrag in das EK 02 einzustellen und zurück- oder vorzutragen.

 

Rz. 74

Der Abzugsbetrag gem. § 2a Abs. 3 EStG bzw. § 2 Abs. 1 AIG und der Spendenabzug gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 sind vorrangig den dem höchsten Steuersatz unterliegenden inländischen und ausländischen Einkünften ohne Steueranrechnung zuzuordnen, und zwar in dem Verhältnis, in dem diese Einkünfte zueinander stehen.

Falls beide Einkommensteile auf 0 DM gestellt werden, ist ein etwaiger Abzugsüberhang von den dem höchsten Steuersatz unterliegenden ausländischen Einkünften mit Steueranrechnung abzuziehen, falls Einkünfte aus mehreren Staaten bezogen werden, jeweils in dem Verhältnis, in dem diese Einkünfte zueinander stehen. Verbleibt auch hiernach noch ein Abzugsübergang, ist dieser in folgender Reihenfolge zuzuordnen:

  1. den bis Vz 1993 mit 25 % besteuerten ausländischen Schiffahrtseinkünften[2],
  2. danach den mit 25 % pauschaliert besteuerten ausländischen Einkünften[3],
  3. den ab Vz 1994 (bis Vz 1998) mit 22,5 % besteuerten ausländischen Schiffahrtseinkünften[4],
  4. danach den dem Quasi-Schachtelprivileg gem. § 26 Abs. 3 unterliegenden ausländischen Einkünften (vgl. § 26 Rz. 102ff.).
 

Rz. 75

einstweilen frei

 

Rz. 76

Die gem. § 34c Abs. 2, 3 EStG abziehbaren ausländischen Steuern sind vorrangig von den ihnen unterliegenden ausländischen Einkünften abzuziehen. Dieser Grundgedanke ergibt sich aus § 31 Abs. 1 Nr. 3, denn trotz des Abzugs bei der Ermittlung der Einkünfte kann es keinem Zweifel unterliegen, daß es sich im Grundsatz um nichtabziehbare Steuern im Sinn des § 10 Nr. 2 handelt (vgl. § 10 Rz. 24). Ein danach verbleibender Abzugsüberhang ist den dem höchsten Steuersatz unterliegenden inländischen Einkünften zuzuordnen. Verbleibt auch danach ein Abzugsüberhang, richtet sich dessen Zuordnung nach den in Rz. 73 dargestellten Grundsätzen.

 

Rz. 77

Anders als die Abzugsbeträge bei Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte sind die Abzüge bei Ermittlung des Einkommens (Verlustabzug bzw. -rücktrag gem. § 10d EStG bzw. § 2a Abs. 3 EStG, § 2 Abs. 1 Satz 2 AIG) und des zu versteuernden Einkommens (Freibetrag gem. § 25) den dem höchsten Steuersatz unterliegenden inländischen und ausländischen Einkünften mit oder ohne Steueranrechnung zuzuordnen. Unterliegen die Einkünfte einem einheitlichen Steuersatz und setzen sie sich aus inländischen und ausländischen Einkommensteilen zusammen, sind die genannten Beträge jeweils anteilig von den inländischen und ausländischen Einkommensteilen abzuziehen, und zwar jeweils in dem Verhältnis, in dem diese zueinander stehen. Damit wird die Zuordnung zum EK 01 und EK 02 in der Gliederungsrechnung ermöglicht. Die weitere Zuordnung richtet sich nach den in Rz. 74 dargestellten Grundsätzen.

 
Praxis-Beispiel

Einkünfte:

 
Inland 200.000 DM  
Ausland Staat A 100.000 DM (darin ausl. KSt 30.000 DM)
Ausland Staat B 50.000 DM (darin ausl. KSt 12.500 DM)
Summe der Einkünfte 350.000 DM  
Spendenabzug 20.000 DM  
Gesamtbetrag der Einkünfte 330.000 DM  
Verlustabzug 100.000 DM  
Einkommen 230.000 DM  

Ermittlung der Einkommensteile:

 
  Inland   Staat A   Staat B
  DM   DM   DM
Einkünfte 200.000   100.000   50.000
Spendenabzug 20.000   —   —
Gesamtbetrag der Einkünfte 180.000   100.000   50.000

Verlustabzug: 100.000

abzuziehen im Verhältnis		          
180.000 : 100.000 : 50.000 54.545   30.303   15.152
Einkommensteil 125.455   69.697   34.848
[1] Vgl. Abschn. 82a Abs. 3 KStR.
[2] § 26 Abs. 6 i. V. m. § 3...

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