"..., es sei denn, die Person weist nach, ..."
Rz. 191
[Autor/Stand] Funktion. Die durch den abstrakten Belastungsvergleich (§ 2 Abs. 2 Nr. 1) aufgestellte Vermutung, der betroffene Stpfl. sei in einem ausländischen Gebiet ansässig, in dem er mit seinem Einkommen einer niedrigen Besteuerung i.S. von § 2 Abs. 1 unterliegt, kann widerlegt werden. Diese Möglichkeit eines Gegenbeweises ist nur dem Stpfl. eröffnet. Sind die Voraussetzungen von § 2 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 nicht erfüllt, kann die natürliche Person einer erweiterten beschränkten Einkommensteuerpflicht nicht mit der Begründung unterworfen werden, die tatsächliche Steuerlastquote liege zu mehr als einem Drittel unter einer entsprechenden Steuerlast als unbeschränkt Stpfl. im Inland.
Rz. 192
[Autor/Stand] Beweislastverteilung. Die Person kann die Vermutung widerlegen, wenn die von ihrem Einkommen insgesamt zu entrichtenden Steuern mindestens ⅔ der Einkommensteuer betragen, die sie bei unbeschränkter Steuerpflicht im Inland zu entrichten hätte. Während Niedrigbesteuerung nach Nr. 1 auf einem abstrakten Vergleich zwischen dem in- und ausländischen Steuerrecht beruht, betrifft die Ausnahmeregelung die konkreten Verhältnisse des Betroffenen. Dieser sog. konkrete Belastungsvergleich könnte nach dem Wortsinn als subjektive Beweislastregel verstanden werden, was zwar eine Durchbrechung des Untersuchungsgrundsatzes (gem. § 88 AO) darstellt, aber zulässig ist.[3] Dies hätte zur Folge, dass die Finanzverwaltung insoweit von ihrer Pflicht zur Amtsermittlung entbunden wäre, da im Unterschied zur Feststellungslast (objektive Beweislast) der Stpfl. nicht nur den Nachteil der Unaufklärbarkeit trägt, sondern ihn die Last trifft, zur Vermeidung eines Steuernachteils durch eigene Tätigkeit den Nachweis zu erbringen.[4] Nach h.M. in der Literatur[5], der auch der BFH[6] und die Finanzverwaltung[7] zuneigen, formuliert das Gesetz eine Regel zur objektiven Beweislast, d.h. zur Feststellungslast.
Rz. 193
[Autor/Stand] Zeitbezogene Probleme des Nachweises. Die Person kann regelmäßig erst nach Ablauf des Veranlagungszeitraumes genau feststellen, ob sie die geforderte ⅔-Grenze überschritten hat oder nicht. Es besteht mithin für viele Betroffene während des gesamten Veranlagungszeitraumes eine erhebliche Rechtsunsicherheit hinsichtlich der zu erwartenden Steuerlast. Erst recht gilt dies bei der Planung eines Wegzugs. Dies begrenzt die Möglichkeit, durch Gestaltungsmaßnahmen Einfluss auf die effektive Steuerbelastung zu nehmen. Die Person wird darüber hinaus den Nachweis nur durch Vorlage sämtlicher ausländischer Steuerbescheide führen können. Damit taucht zusätzlich ein Zeitproblem auf, weil im Hinblick auf die beiden Alternativen von § 2 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 nicht ohne weiteres erwartet werden kann, dass die Finanzämter den Abschluss der verschiedenen Besteuerungsverfahren im Ausland abwarten. Die Finanzämter dürften allerdings verpflichtet sein, eine vorläufige Veranlagung bzw. eine solche unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§§ 164, 165 AO) durchzuführen, wenn ein Stpfl. geltend macht, in einem normalbesteuernden Gebiet ansässig zu sein.
"..., daß die von ihrem Einkommen insgesamt zu entrichtenden Steuern ..."
Rz. 194
[Autor/Stand] Steuern. Der Vergleichsberechnung sind die "insgesamt zu entrichtenden Steuern" zugrunde zu legen. Damit scheiden einerseits Abgaben aus, die aus deutscher Sicht zu den Sozialversicherungsabgaben[10] oder den steuerliche Nebenleistungen (z.B. Stundungszinsen, Verspätungs- und Säumniszuschläge) zählen. Andererseits sind alle geschuldeten Steuern unabhängig vom Steuergläubiger gemeint ("insgesamt"). Zweifel an diesem weiten Verständnis könnten sich aus dem Zusammenspiel zwischen § 2 Abs. 2 und § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ergeben (vgl. dazu Rz. 161.1). Denn der Tatbestand des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 setzt eine natürliche Person voraus, die in dem Gebiet, in dem sie ansässig ist, "mit ihrem Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt", so dass es nicht unmittelbar einleuchtet, dass eine solche niedrige Besteuerung ggf. nur deshalb ausscheiden soll, weil die aus anderen Steuerhoheiten als dem fraglichen Gebiet stammenden Einkünfte der Person im Quellenstaat einer "normalen" Belastung unterliegen – trotz niedriger oder keiner Belastung dieser Einkünfte durch die Steuerhoheit des fraglichen Gebiets. Nach Sinn und Zweck des § 2 (vgl. Rz. 13) erschiene es aber überzogen, die deutsche Steuerhoheit sowohl räumlich (auf erweiterte Inlandseinkünfte) als auch sachlich (unter Progressionsvorbehalt) auszudehnen, wenn die Einkünfte des Auswanderers tatsächlich in "normaler" Höhe steuerlich belastet werden, selbst wenn dies nicht durch die Besteuerung am Wohnsitz, sondern durch die im Quellenstaat verursacht ist.
Rz. 195
[Autor/Stand] Ausländische und inländische Steuer. Räumlich gehören zu den in den konkreten Belastungsvergleich einbezogenen ausländischen Steuern nicht nur die ausländischen Wohnsitzsteuern, sondern alle auch von Drittstaaten erhobene Steuern vom Einkomm...
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