Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / (3) Bewertung der vGA

Rz. 24.3

^{[Autor/Stand]} Bewertung mit dem Fremdvergleichspreis. Die vGA ist der Höhe nach mit dem Fremdvergleichspreis zu bewerten, d.h. mit dem Betrag, um den das tatsächlich vereinbarte Entgelt von dem Preis abweicht, den fremde Dritte unter gleichen oder vergleichbaren Verhältnissen vereinbart hätten.^[2] Infolgedessen ist die vGA ein Unterschiedsbetrag zwischen dem tatsächlich vereinbarten Entgelt und dem Fremdvergleichspreis. Auch der BFH sieht in dem Fremdvergleichspreis den Bewertungsmaßstab einer vGA, sodass der Fremdvergleichsgrundsatz dem Grunde nach zur Beurteilung einer Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis als auch der Höhe nach eine Rolle spielt. Die vGA stimmt der Höhe nach mit der Unterschiedsbetragsminderung oder verhinderten Unterschiedsbetragsmehrung, die gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, überein.^[3] In seiner älteren Rechtsprechung hat der BFH noch die Auffassung vertreten, dass bei der Hingabe von Wirtschaftsgütern grundsätzlich die vGA mit dem gemeinen Wert der Wirtschaftsgüter zu bewerten sei.^[4] § 9 Abs. 2 BewG definiert den gemeinen Wert als den Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsguts bei der Veräußerung zu erzielen wäre, wobei alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen und ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse nicht zu berücksichtigen sind. Die Nichtberücksichtigung ungewöhnlicher oder persönlicher Verhältnisse ist indessen mit einem Fremdvergleich nicht zu vereinbaren. Daher hat bereits die ältere Rechtsprechung des BFH zur Ermittlung des gemeinen Werts einer vGA festgestellt, dass auch ungewöhnliche und persönliche Verhältnisse zu berücksichtigen sind und damit den Wertmaßstab des gemeinen Werts in Richtung eines Fremdvergleichspreises interpretiert.^[5]

Rz. 24.4

^{[Autor/Stand]} Bestimmung des Fremdvergleichspreises. Nach der Rechtsprechung des BFH ist der fremdvergleichskonforme Verrechnungspreis zur Bewertung einer vGA vorrangig nach den transaktionsbezogenen Standardmethoden zu bestimmen.^[7] Dies sind die Preisvergleichsmethode^[8], die Wiederverkaufspreismethode^[9] und die Kostenaufschlagsmethode^[10]. Im gerichtlichen Verfahren ist es grundsätzlich die Sache des FG, die im Einzelfall geeignetste Methode zu ermitteln. Dies ist diejenige, mit der der Fremdvergleichspreis im konkreten Einzelfall mit der größtmöglichen Wahrscheinlichkeit seiner Richtigkeit ermittelt werden kann.^[11] Wenngleich die Standardmethoden der Verrechnungspreisbestimmung gleichberechtigt nebeneinanderstehen, lässt der BFH eine Präferenz in seiner Rechtsprechung für die Preisvergleichsmethode erkennen. Denn bei dieser handele es sich um die "Grundmethode zur Bestimmung angemessener Verrechnungspreise, weil sie unmittelbar zur Feststellung des Vergleichspreises führt".^[12] Die Preisvergleichsmethode sei – so der BFH – auch dann anzuwenden, wenn der Marktpreis im jeweiligen Einzelfall zu einer ungewöhnlich hohen Gewinnmarge führt.^[13] Soweit ersichtlich, hat der BFH zu den transaktionsbezogenen Gewinnmethoden – namentlich der transaktionsbezogenen Nettomargenmethode sowie der transaktionsbezogenen Gewinnaufteilungsmethode – bislang noch nicht geurteilt.

Rz. 24.5

^{[Autor/Stand]} Anwendung einer Bandbreitenbetrachtung. Bereits in seinem grundlegenden Urteil zur Korrektur von Verrechnungspreisen nach einer vGA hat der BFH zutreffend festgestellt, dass es den einen, richtigen Verrechnungspreis i.S. einer exakt bestimmbaren Größe nicht geben kann.^[15] Dies entspricht mittlerweile der ständigen Rechtsprechung des BFH, wonach die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes im Wege einer Schätzung nur zu einer Bandbreite angemessener Fremdvergleichspreise führen kann (vgl. Rz. 24.6).^[16] Dies entspricht auch der Auffassung der Finanzverwaltung.^[17] Für Zwecke der konkreten Bestimmung der Höhe einer vGA hat sich die Finanzverwaltung an dem für den Steuerpflichtigen günstigsten Rand der Bandbreite zu orientieren.^[18] Infolgedessen kann der Steuerpflichtige jeden Wert innerhalb der Bandbreite auswählen, da letztlich alle Werte innerhalb der Bandbreite einem Fremdvergleich entsprechen. Die Korrektur einer vGA hat sich dann allerdings am für den Steuerpflichtigen günstigsten Ende der Bandbreite zu orientieren. Es ist in diesen Fällen aber zu prüfen, ob sich nicht aus § 1 eine weitergehende Korrektur ergibt (vgl. Rz. 25.7 ff.). Diese Auffassung vertritt jedenfalls die Finanzverwaltung unter Verweis auf § 1 Abs. 1 Satz 4.^[19]

Beispiel:

Die im Ausland ansässige M AG liefert an ihre in Deutschland ansässige Tochtergesellschaft, die T GmbH, Waren zu einem Preis von 100. Über die Preisvergleichsmethode kann eine Bandbreite fremdüblicher Preise für diese Waren von 50 bis 70 bestimmt werden. Infolgedessen liegt bei dem tatsächlich zum Ansatz gebrachten Preis i.H.v. 100 eine vGA vor, wobei auf dem für den Steuerpflichtigen günstigsten Rand der Bandbreite (hier: 70) zu korrigieren ist. Die Einkünftekorrektur nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG beträgt demnach 30. Da allerdin...