Rz. 511
[Autor/Stand] Allgemeines. Der neue Satz 2 bestimmt – neben Abs. 5 – eine weitere indirekte Anrechnung ausländischer Steuern. Betroffen sind jene Steuern, die im Ausland auf die Zuwendungen der Stiftung nach Satz 1 erhoben werden. Eine direkte Anrechnung diese ausländischen (Quellen-) Steuern in Deutschland scheitert daran, dass die Zuwendungen durch Satz 1 steuerfrei gestellt sind und keine deutsche Steuer anfällt. Ohne eine Entlastung in Deutschland würde aber das System des § 15 im Ergebnis zu einer effektiven Doppelbelastung führen, die durch Abs. 11 Satz 1 gerade vermieden soll (vgl. Rz. 491): Die zugerechneten Einkünfte unterlägen in Deutschland, die von der Stiftung daraus finanzierten und geleisteten Zuwendungen dagegen im Ausland. Um dies zu verhindern erlaubt Satz 2 die Anrechnung oder den Abzug der Steuer von den zugerechneten Einkünften. Die Regelung entspricht nahezu wörtlich § 12 Abs. 3 i.d.F. vor ATAD-UmsG, der bis zum Inkrafttreten dieser Novellierung über den Verweis aus § 15 Abs. 5 entsprechend anwendbar war. Die Neuregelung wurde als Folgeänderung der Umsetzung der ATAD in den §§ 7 ff. erforderlich[2], weil Art. 8 Abs. 5 u. 6 ATAD die drohende doppelte Besteuerung von Hinzurechnungsbetrag und Dividende nicht durch Steuerfreistellung der Dividende (§ 3 Nr. 41 EStG) beseitigt, sondern durch Kürzung des Hinzurechnungsbetrags (vgl. § 11 n.F.). Die Vorschrift regelt ausdrücklich, dass auf Antrag Steuern auf die nach Satz 1 befreiten Zuwendungen von den der Zurechnung unterliegenden Einkünften abgezogen werden (vgl. Rz. 512 ff., 515 ff.), sowie wie und wann das erfolgt (vgl. Rz. 517 f., 520 ff.). Nur indirekt bestimmt wird dagegen, welche Person davon profiziert (Rz. 519).
„ 2 Steuern von den nach Satz 1 befreiten Zuwendungen ...”
Rz. 512
[Autor/Stand] Anrechenbare ausländische Steuern. Anrechenbar sind Steuern auf die Zuwendungen. Da diese in Deutschland von der ESt befreit sind (Abs. 11 Satz 1), stehen ausländische Steuern im Mittelpunkt. Eine deutsche Schenkungsteuer (§ 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG) fällt nicht unter die Vorschrift. Gleiches gilt für eine deutsche GewSt, falls die Zuwendung einer Unternehmensstiftung nach Abs. 3 beim Empfänger den Gewerbeertrag erhöht (vgl. Rz. 499). Die GewSt auf die Zuwendung wird nämlich ungeachtet der Steuerbefreiung nach Satz 1 erhoben, weil die zugrundeliegenden Einkünfte bei der Zurechnung nicht der GewSt unterlegen haben. Mit anderen Worten handelt es sich bei der GewSt um die "normalen" Folgen der Zuwendung, die auch einträten, wenn es § 15 nicht gebe.
Rz. 513
[Autor/Stand] Steuern von Zuwendungen. Um anrechenbar zu sein, muss die ausländische Steuer auf die Zuwendung erhoben werden. Die fragliche Steuer muss nicht der deutschen ESt oder KSt entsprechen. Auch die Erhebungsform ist gleichgültig. Auch wenn das Gesetz von "Steuern von Zuwendungen" statt "auf Zuwendungen" spricht, ist die Vorschrift nicht auf einen Steuerabzug an der Quelle beschränkt. Fraglich ist allerdings, ob der Zuwendungsempfänger Steuerpflichtiger oder Steuerschuldner sein muss, um die Voraussetzung des Satz 2 zu erfüllen oder ob bspw. sogar eine Nachbelastung der ausländischen Stiftung anlässlich der Ausschüttung, z.B. zur Herstellung einer Ausschüttungsbelastung, noch von Satz 2 erfasst ist. Aus teleologischen Gründen ist hier ein eher großzügiger Maßstab anzulegen und jede Steuer für tatbestandsmäßig zu halten, die durch die Zuwendung veranlasst wird.
Rz. 514
[Autor/Stand] Steuern von steuerbefreiten Zuwendungen. Die anrechenbare Steuer muss von einer nach Satz 1 steuerfreien Zuwendung erhoben werden. Eine Steuerfreiheit nach anderen Vorschriften, z.B. § 8b Abs. 1 für körperschaftsteuerpflichtige Zuwendungsempfänger, schließt allerdings die Anwendung von Satz 2 nicht aus. Ist die Zuwendung nur teilweise nach Satz 1 steuerfrei, ist die ausländische Steuer entsprechend dem Verhältnis des steuerfreien zum steuerpflichtigen Teil aufzuteilen. Der auf den steuerpflichtigen Teil der Zuwendungen entfallende Steuerbetrag ist ggf. nach § 32d Abs. 1, 5 EStG bzw. nach § 34c EStG auf die deutsche Steuer anzurechnen.
"... werden auf Antrag ... angerechnet oder abgezogen."
Rz. 515
[Autor/Stand] Anrechnung oder Abzug. Das Anrechnungs- oder Abzugsobjekt nennt Abs. 11 Satz 2 nicht ausdrücklich. Der Bezug zu § 34c EStG macht aber die Rechtslage hinreichend deutlich: Die von der Zuwendung erhobene Steuer wird entweder entsprechend § 34c Abs. 1 EStG auf die deutschen Steuer angerechnet, die auf die zugerechneten Einkünfte erhoben wird, oder gem. § 34c Abs. 2 EStG von den genannten Einkünften abgezogen.
Rz. 516
[Autor/Stand] Antrag. Anrechnung und Abzug sind antragsabhängig, weder das eine noch das andere erfolgt von Amts wegen. Dies ist unverständlich. Der Gesetzgeber sollte bei nächster Gelegenheit einen Standard definieren, von dem auf Antrag des Steuerpflichtigen auf das andere Verfahren gewechselt werden kann. Daher obliegt es dem Zurechnungsadressaten die Vorteilhaftigkeit der jeweiligen Maßn...
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