Rz. 2252
[Autor/Stand] BFH-Urteil v. 14.1.2009. Nach dem grundlegenden Urteil des BFH v. 14.1.2009 sind Teilwertabschreibungen auf eigenkapitalersetzende Darlehen keine Gewinnminderungen i.S. des § 8b Abs. 3 KStG a.F. und somit bei der Ermittlung des Gewinns der Kapitalgesellschaft nicht hinzuzurechnen.[2] Der BFH bestätigte damit die h.M. der Literatur, wonach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG a.F. nicht auf die Wertminderung von eigenkapitalersetzenden Darlehen anwendbar ist.[3] Dies begründet der BFH zutreffend damit, dass Darlehensforderungen als eigenständige Wirtschaftsgüter neben den Anteilen i.S. des § 8b Abs. 2 KStG stehen. Die Darlehensforderung ist dabei unbeschadet ihrer Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis von der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft zu unterscheiden. Da mit der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft einerseits und der Darlehensforderung andererseits zwei unterschiedliche Wirtschaftsgüter vorliegen, ist es bereits bilanziell nicht möglich, dass die Wertminderung einer Darlehensforderung zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung führen kann. Eine Anwendung des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG auf insoweit erhöhte Anschaffungskosten scheidet folglich aus. Ferner besteht auch im Rahmen der (außerbilanziellen) zweiten Stufe der Gewinnermittlung kein Grund dafür, die Existenz von zwei Wirtschaftsgütern zu negieren und die Wertminderung eines Wirtschaftsguts (Darlehensforderung) einem anderen Wirtschaftsgut (Anteil an der Kapitalgesellschaft) zuzuordnen.
Rz. 2253
[Autor/Stand] Keine Anwendung des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG a.F. Vielmehr erfasst das Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG a.F. ausschließlich einmalige Substanz- bzw. Vermögensänderungen im Zusammenhang mit Anteilen i.S. des § 8b Abs. 2 KStG, die sich aus der ertragsteuerlichen Behandlung des Anteils selbst ergeben. Zu diesen Substanz- bzw. Vermögensänderungen zählen beispielsweise Verluste aus der Veräußerung des Anteils sowie Teilwertabschreibungen auf die Anteile an der Kapitalgesellschaft. Durch den Verweis auf den "in Absatz 2 genannten Anteil" wird der systematische Zusammenhang zu dem ebenfalls nur Substanz- und Vermögensänderungen umfassenden § 8b Abs. 2 KStG hergestellt. Laufende, nicht die Substanz der Anteile betreffende Betriebsausgaben sind demgegenüber Gegenstand des § 8b Abs. 5 KStG.[5] Einer solchen Argumentation steht – so der BFH zutreffend – auch § 32a GmbHG a.F. nicht entgegen. Durch die in § 32a GmbHG a.F. geforderte Gesellschafterstellung für das Vorliegen eines eigenkapitalersetzenden Darlehens wurde zwar ein Zusammenhang zwischen dem Darlehen und der Beteiligung, jedoch nicht zwischen der Beteiligung und der Teilwertabschreibung auf das Darlehen hergestellt.[6] Insoweit lehnt der BFH zutreffend die von Vertretern der Finanzverwaltung geäußerte Ansicht ab, wonach die gesellschaftliche Veranlassung des eigenkapitalersetzenden Darlehens einen Zusammenhang der Teilwertabschreibung mit den Anteilen i.S. des § 8b Abs. 3 KStG begründen soll.[7] In seinem Urteil v. 14.1.2009 bestätigt der BFH damit die Rechtsauffassung der Vorinstanz. Bereits das FG Niedersachsen hatte in seinem Urteil v. 3.4.2008 ausgeführt, dass die Auslegung des § 8b Abs. 3 KStG a.F. "nach ihrem Sinn und Zweck sowie ihrer systematischen Stellung" dazu führe, "den Gewinnminderungsausschluss nicht auf Wertminderungen eigenkapitalersetzender Darlehen zu erstrecken".[8] Eine Ausdehnung des Anwendungsbereichs des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG a.F. auf die Wertminderung eigenkapitalersetzender Darlehen würde indessen zu einer gesetzlich nicht angeordneten Doppelbelastung führen, wenn einerseits Teilwertabschreibungen auf Ebene des Gesellschafters steuerlich nicht wirksam würden und andererseits der Ertrag bei einem späteren Verzicht auf die Forderungen auf Ebene der Gesellschaft zu versteuern wäre.
Rz. 2254
[Autor/Stand] Teilwertabschreibungen als Betriebsausgabe. Im Ergebnis sind damit Teilwertabschreibungen auf (eigenkapitalersetzende) Gesellschafterdarlehen bis inkl. VZ 2007 steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben. § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG a.F. findet insofern keine Anwendung. Dies wurde mit Veröffentlichung des BFH-Urteils v. 14.1.2009 im Bundessteuerblatt auch von der Finanzverwaltung anerkannt.[10]
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