07.04.2015 | Top-Thema Tax Accounting: Finanzanlagen und Vorräte

Praxis-Beispiel: Finanzanlagen

Kapitel
Welche Wertansätze gelten in der Handels- und welche in der Steuerbilanz?
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Im zweiten Teil des Top-Themas geben wir Ihnen ein ausführliches Praxis-Beispiel. Wir zeigen die möglichen Unterschiede bei der handels- und steuerrechtlichen Bilanzierung sowie die Auswirkungen aus dem BMF Schreiben auf das Tax Accounting.

Handelsrechtlich gibt es keine gesetzliche Definition, wann bei den Finanzanlagen eine dauerhafte Wertminderung vorliegt.

Steuerrechtlich besteht sowohl für das abnutzbare als auch für das nichtabnutzbare Anlagevermögen ein Wahlrecht auf den Teilwert bei dauerhafter Wertminderung abzuschreiben. Im Bezug auf die Fragen wann eine dauerhafte Wertminderung vorliegt ist das BMF-Schreiben vom 16.7.2014 zu beachten (BMF, Schreiben vom 16.7.2014 - IV C 6 - S2171-b/09/10002).

Die möglichen Unterschiede bei der handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Bilanzierung sowie die Auswirkungen aus dem BMF-Schreiben auf das Tax Accounting werden im nachfolgenden Beispiel dargestellt.

Praxis-Beispiel

Die Bertram Holding GmbH (kurz: B GmbH) erwirbt zum 1.1.2012 1.000 Anteile an ihrem börsennotierten Hauptlieferanten Liefer AG zum Preis von 100 EUR je Aktie (insgesamt somit börsennotierte Wertpapiere im Wert von 100.000 EUR). Die B-GmbH erstellt ihren Abschluss zum 31.12 und ist mit den Abschlusserstellungstätigkeiten erfahrungsgemäß am 31.03 fertig.

Es ergeben sich folgende Werte für die Anteile an der Liefer AG:

Anteile an der Liefer AG

– zum 31.12.2012 Börsenkurs pro Aktie 90 EUR

– zum 15.03.2013 Börsenkurs pro Aktie 80 EUR

– zum 31.12.2013 Börsenkurs pro Aktie 88 EUR

– zum 31.12.2014 Börsenkurs pro Aktie 105 EUR

Fragestellung: Welche Wertansätze sind für die Aktie an der Liefer AG jeweils zum 31.12.2012, 31.12.2013 und 31.12.2014 in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz maßgebend?

Anteile an der Liefer AG: Handelsrechtlich  

Hier sind laut dem Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) zwei Kriterien zu prüfen: Ist der Wert der Aktien in den vergangenen sechs Monaten um mehr als 20% gesunken oder ist der Durchschnittswert der letzten zwölf Monate um mehr als 10% gesunken. Beide Kriterien sind zum 31.12.2012 nicht erfüllt. Der Wert zum 15.3.2013 hat einen wertbegründenden Charakter und ist im Jahresabschluss zum 31.12.2012 nicht zu berücksichtigen. Somit ist zum 31.12.2012 keine Abschreibung vorzunehmen.

Zum 31.12.2013 liegt der Durchschnittswert um mehr als 10% unter dem letzten Wertansatz von 100 EUR (Anmerkung: Hier kann man dieser Annahme folgen, da der Wert zum 31.12.2012 90 EUR und zum 31.12.2013 88 EUR beträgt, somit liegt ein Durchschnittswert bei einfacher Berechnung bei ((90 EUR + 88 EUR)/2 = 89,5 EUR).

Somit ist nach § 253 Abs. 5 Satz 1 HGB und der Auffassung des IDW aufgrund dauerhafter Wertminderung zum 31.12.2013 handelsrechtlich eine Abschreibung auf den Wert der Aktie zum Bilanzstichtag und somit um 12 auf 88 EUR vorzunehmen. Zum 31.12.2014 ist nach § 253 Abs. 5 Satz 1 HGB zwingend eine Zuschreibung vorzunehmen, da die o.a. Kriterien des IDW für eine dauerhafte Wertminderung nicht mehr vorliegen, jedoch höchstens zum Anschaffungswert von 100 EUR.

Anteile an der Liefer AG: Steuerrechtlich  

Hier ist grundsätzlich nach dem BFH-Urteil vom 21.9.2011 (I R 89/10 - BStBl 2014 II S. 612) von einer dauerhaften Wertminderung auszugehen, wenn der Börsenwert zum Bilanzstichtag unter denjenigen im Zeitpunkt des Aktienerwerbs um mehr als 5% gesunken ist (sog. Bagatellgrenze). Dies ist zu jedem Bilanzstichtag zu überprüfen.

Zum 31.12.2012 liegt der Wert der Aktien um mehr als 5% unter dem Buchwert und kann somit in der Steuerbilanz abgeschrieben werden. Der Steuerpflichtige hat hier ein Wahlrecht auf den niedrigeren Teilwert nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG abzuschreiben. Wie auch handelsrechtlich ist der Wert zum 15.3.2013 im Abschluss zum 31.12.2012 nicht zu berücksichtigen, da dieser eine wertbegründende Tatsache darstellt. Das o.g. steuerliche Wahlrecht kann der Steuerpflichtige unabhängig von der Handelsbilanz ausüben (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG hat der Steuerpflichtige aber dann das Wirtschaftsgut in ein besonders, laufend zu führendes Verzeichnis auszuweisen. Da der Kurs der Aktie später wieder steigt und die Teilwertabschreibung steuerlich nach § 8b Abs. 3 KStG wieder hinzugerechnet würde und eine spätere Zuschreibung / Wertaufholung nach § 8b Abs. 2 KStG zu 5% steuerpflichtig (sog. „§ 8b-Falle“) wäre, wird im vorliegenden Fall auf eine Teilwertabschreibung verzichtet. Zum 31.12.2013 ist die 5% Regelung (Bagatellgrenze) ebenfalls zu überprüfen. Hier ist der Wert nicht um weitere 5% (5% von 90 EUR = 4,50 EUR) gesunken und folglich kann zum 31.12.2013 keine Abschreibung vorgenommen werden.

Steuerrechtlich gilt: Bestehen die Gründe für eine voraussichtlich dauernde Wertminderung nicht mehr, hat der Steuerpflichtige zwingend eine sog. Wertaufholung bis maximal zu den Anschaffungskosten bzw. den fortgeführten Anschaffungskosten vorzunehmen. Somit ist die Aktie zum 31.12.2014, sofern diese bereits abgeschrieben wurde um 10 EUR auf 100 EUR in der Steuerbilanz zuzuschreiben. Nach § 8b Abs. 2 KStG sind aber davon nur 5% steuerwirksam und 95 % außerbilanziell zu kürzen.

Übersicht der Bilanzwerte

 

31.12.2012

31.12.2013

31.12.2014

 

 

Anteile an der Liefer AG

 

Handelsbilanz

100.000 EUR

88.000 EUR

100.000 EUR

Steuerbilanz

100.000 oder 90.000 EUR

100.000 oder 90.000 EUR

100.000 EUR

 

Differenz

0 oder + 10.000 EUR

- 12.000 oder - 2.000 EUR

0 EUR

Latente Steuern (Steuersatz 30%)

0 oder 15 EUR* (aktive)

3.600 oder 3 EUR* (passive)

0 EUR

* Sofern eine Abschreibung vorgenommen wurde, ist bei der Berechnung der latenten Steuern zu berücksichtigen, dass sofern eine Körperschaft Anteile an einer anderen Körperschaft hält nach § 8b Abs. 2 KStG nur 5% bei einer späteren Aufholung der Teilwertabschreibung als steuerlich nichtabzugsfähig gelten und somit nur diese bei der Berechnung der latenten Steuern zu berücksichtigen sind. Das steuerliche Wahlrecht zur Abschreibung bei dauerhafter Wertminderung wird in der Praxis bei Finanzanlagevermögen eher nicht vorkommen, da andernfalls die sog. § 8b-Falle greift.

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Schlagworte zum Thema:  Finanzanlage, Bilanzierung, Handelsrecht, Steuerrecht, Beispiel, Tax Accounting, Vorräte, Latente Steuern

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