Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / [Ohne Titel]

Tz. 152

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

In seiner früheren Rspr hatte es der BFH (s Urt des BFH v 30.10.1973, BStBl II 1974, 234) in einem Fall, in dem die Anteile einschl der Dividendenansprüche im Lauf des Wj der Kö veräußert wurden, zunächst zugelassen, dass der Erwerber von Anteilen an einer Kap-Ges den Anschaffungspreis in einen Kaufpreisanteil für das Stammrecht selbst und in einen Kaufpreisanteil für den (noch nicht entstandenen), auf die Zeit bis zum Veräußerungstag entfallenden, voraussichtlich zu erwartenden Gewinnanspruch aufspaltet.

Der folgende Sachverhalt zeigt am Bsp einer GmbH, welche stlichen Folgen die Anwendung dieser Rspr hätte.

Beispiel:

Am 01.07. (Geschäftsjahr = Kj) veräußert ein ausl AE seine GmbH-Beteiligung an einen inl Erwerber, der die Beteiligung in seinem BV hält. Neben den AK für die Anteile selbst (500 000 EUR) zahlt der Erwerber einen Betrag von 30 000 EUR für den noch nicht entstandenen, aber zu erwartenden Gewinn.

Stliche Behandlung beim Veräußerer

Keine StPflicht in Deutschland. Insbes keine StPflicht nach § 20 Abs 2 S 1 Nr 2 Buchst a EStG, da das Stammrecht mitveräußert worden ist.

Stliche Behandlung beim Erwerber

•	Buchung bei Anschaffung der Anteile: GmbH-Anteile 500 000 EUR und Gewinnbezugsrecht 30 000 EUR an Geldkonto 530 000 EUR
•	Buchung hinsichtlich der Vereinnahmung der in den AK mitbezahlten Dividendenerwartungen: Geldkonto an Gewinnbezugsrecht 30 000 EUR

Die veräußerte Dividende würde weder beim Veräußerer noch beim Erwerber der deutschen Besteuerung unterliegen. Der Anteilserwerber würde bei der Dividendenausschüttung jedoch die Anrechnung der KapSt geltend machen können.

Tz. 153

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Das BMF (s Schr des BMF v 18.03.1980, BStBl I 1980, 146) hat das Urt des BFH v 30.10.1973, BStBl II 1974, 234 im zeitlichen Geltungsbereich des KStG 1977 für nicht mehr anwendbar erklärt. Nach der inzwischen vom BFH (Nachw s Tz 156) bestätigten Verw-Auff erwirbt der Käufer der Anteile ein uneingeschränktes Mitgliedschaftsrecht an den Anteilen, also auch das Recht an dem (noch nicht entstandenen) Gesamtgewinn. Alle Aufwendungen dafür, auch die Abfindung für den zeitanteiligen Gewinnanspruch des Veräußerers, sind danach beim Erwerber einheitlich AK für die Anteile. Eine gesonderte Aktivierung eines Gewinnbezugsrechts wird stlich nicht anerkannt. Das gilt nicht nur für das Gewinnbezugsrecht abstrakt, sondern auch für den konkreten Gewinnanspruch der einzelnen Jahre. Ebenfalls hierzu s § 17 EStG Tz 246.

Bei der späteren Dividendenzahlung hat der Erwerber nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG stpfl Kap-Erträge; er kann die KapSt anrechnen (ab dem VZ 2009: nur bei Anwendung des Teil-Eink-Verfahrens). Die erworbene Beteiligung kann nach der Ausschüttung auf den niedrigeren Tw abgeschrieben werden, wenn die allgemeinen Voraussetzungen für die stliche Anerkennung einer Tw-Abschr nach § 6 EStG vorliegen. Bei Kö als AE ist jedoch § 8b Abs 3 KStG und bei natürlichen Personen als AE ist § 3c Abs 2 EStG zu beachten.

Tz. 154

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Die oa Verw-Auff ist im Schrifttum auf Kritik gestoßen; s Müller (DB 1974, 268), s Wichmann (DB 1986, 776), s Meyer-Arndt (GmbHR 1980, 277) und s Hönle (BB 1993, 252). Nach dieser Gegen-Auff lässt das Zivilrecht die Trennung in Stammrecht und Gewinnbezugsrecht zu und das St-Recht muss diese Aufteilung akzeptieren.

Tz. 155

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Gegen die Verw-Auff hat sich insbes auch das Institut FSt (Grüner Brief Nr 235, Bearbeiter: Voß) gewendet. Nach Auff des Instituts (Abschn B I 2 b, mwHinw) können Gewinnbezugsrechte bereits vor ihrer Entstehung im lfd Geschäftsjahr abgetreten werden. Das Gewinnbezugsrecht ist danach zivilrechtlich von dem Geschäftsanteil lösbar. Bei einer vorgezogenen Veräußerung des Gewinnbezugsrechts ist es zivilrechtlich zulässig, das Gewinnbezugsrecht auf die Zeit vor und nach der Veräußerung aufzuteilen, dh das anteilige Gewinnbezugsrecht zu veräußern, das auf die Zeit bis zum Anteilsübergang entfällt.

Nach Auff des Instituts FSt hat die stliche Behandlung der zivilrechtlichen zu folgen. Danach scheidet eine gesonderte Aktivierung eines noch nicht entstandenen Dividendenanspruchs nur dann aus, wenn der Übertragungsvertrag nur auf die Veräußerung der Kap-Beteiligung gerichtet ist und er eine gesonderte Vereinbarung hinsichtlich des Gewinnbezugsrechts nicht enthält.

Wenn lt Vertrag das Gewinnbezugsrecht gesondert neben dem GmbH-Anteil übertragen und dafür ein gesondertes Entgelt vereinbart wird, sollen danach auch stlich beim Erwerber zwei WG zu aktivieren sein. Einen getrennten Ausweis von Stammrecht und Gewinnanspruch bejaht das Institut FSt selbst für den Fall, in dem das Gewinnbezugsrecht im Vertrag nicht gesondert geregelt ist, der Erwerber aber dafür ein gesondertes Entgelt zahlt.

Tz. 156

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

In Abkehr von seiner früheren Rspr (s Urt des BFH v 30.10.1973, BStBl II 1974, 234) hat der BFH (s Urt v 12.10.1982, BStBl II 1983, 128; v 22.05.1984, BStBl II 1984, 746 und v 21.05.1986, BStBl II 1986, 794 und 815)