Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.1 Allgemeines

Tz. 720

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Leistet eine OG Az an außenstehende AE, stellt sich die Frage, ob dies dem in § 14 Abs 1 S 1 KStG geregelten Gebot der Vollabführung ihres Gewinns entgegensteht. Im Hinblick darauf, dass § 16 KStG, auf den § 14 Abs 1 S 1 KStG verweist, Bestandteil der kstlichen Organschaftsregelungen ist, wurden Az in der Form eines Festbetrags von jeher als organschaftsunschädlich angesehen; Gleiches gilt für Az, die von einem OT in der Rechtsform der AG oder KGaA mit einem Prozentsatz des Ergebnisses des OT geleistet werden.

Während die Fin-Verw (s Schr des BMF v 13.09.1991, DB 1991, 2110 und v 20.04.2010, BStBl I 2010, 372; dazu auch s Tz 731) auch sog Kombinationsfälle anerkannte, in denen ein fester Betrag als Mindestausgleich iSd § 304 Abs 2 S 1 AktG gezahlt wird, der sich um eine nach dem Gewinn der OG bemessene variable Komponente erhöht, sah der BFH dies deutlich strenger. Nach ständiger Rspr (s Urt des BFH v 21.03.1976, BStBl II 1976, 510; v 04.03.2009, BStBl II 2010, 407 und v 10.05.2017, BStBl II 2019, 278) steht eine Aufstockung des Festbetrags der Az um eine prozentuale Beteiligung des Minderheitsgesellschafters an dem Ergebnis der OG der stlichen Anerkennung der Organschaft wegen Verstoßes gegen das in § 14 Abs 1 S 1 KStG geregelte Vollabführungsgebot entgegen (dazu auch s § 16 KStG Tz 41). Ebenfalls hierzu s Scheuch (FR 2021, 522, 527), der in der Rspr ein generelles Verbot der Bemessung der Az am Ergebnis der OG sieht.

Daraufhin hat der Ges-Geber im UStAVermG v 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) den vorübergehend nicht besetzten § 14 Abs 2 KStG mit einem neuen Regelungsinhalt versehen; es handelt sich insoweit um eine Regelung zur Nichtanwendung der oa BFH-Rspr.

Wegen einer Übergangsregelung s Tz 747ff.

Tz. 721

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

§ 14 Abs 2 KStG enthält eine ges Fiktion. Danach gilt der ganze Gewinn auch dann als abgeführt iSd § 14 Abs 1 S 1 KStG, wenn über den mind zugesicherten Betrag iSd § 304 Abs 2 S 1 AktG hinausgehende Az vereinbart und geleistet werden, vorausgesetzt, dass die Az insges den dem Anteil am gezeichneten Kap entspr Gewinnanteil des Wj nicht überschreiten, der ohne GAV hätte geleistet werden können. Ebenfalls hierzu s Scheuch (FR 2021, 522, 530).

Tz. 722

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Im Grundfall des § 304 Abs 2 S 1 AktG werden die Az in Form eines jährlichen Festbetrags ("Garantiedividende") geleistet, der sich nach der bisherigen Ertragslage der OG und ihren künftigen Ertragsaussichten voraussichtlich als durchschnittlicher Gewinnanteil pro Aktie ergibt. Ist auch der OT eine AG oder KGaA, kann die Az auch nach dem Ergebnis des OT bemessen werden (s § 304 Abs 2 S 2 AktG).

Da § 304 AktG nur eine Untergrenze festlegt, ist auch die Vereinbarung höherer als der dort geregelten Az (auch variable) hr-lich zulässig. Ebenfalls hierzu s Scheuch (FR 2021, 522, 523). Ein GAV, der bei Vorhandensein außenstehender Gesellschafter Az nicht vorsieht, ist nichtig (s § 304 Abs 3 AktG). Organschaftsunschädlich ist ein GAV, in dem eine Garantiedividende vereinbart wird, die unter dem Betrag liegt, den die Gesellschafter nach § 304 Abs 2 S 1 AktG verlangen könnten (s Tz 363 und 730, weiter s § 16 KStG Tz 20).

Auch wenn nach wohl hM § 304 AktG bei einer GmbH als OG grds nicht analog gilt (Ausnahme s § 16 KStG Tz 27), steht es den Unternehmen frei, in einem GAV die entspr Anwendung zu vereinbaren (s § 16 KStG Tz 27). Ebenfalls hierzu s Scheuch (FR 2021, 522, 523). Zweifelnd, ob wegen der nicht unmittelbaren Anwendbarkeit des § 304 AktG auf OG in der Rechtsform der GmbH auf diese § 14 Abs 2 KStG überhaupt anwendbar ist, s Brühl/Weiss (BB 2020, 1436, 1438).

Tz. 723

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die Az können sowohl von der OG (= Regelfall in der Praxis) als auch vom OT geleistet werden. Auch der Wortlaut des § 16 KStG geht offenbar davon aus, dass die Leistung durch die OG der Grundfall ist, obwohl nach der hM im aktienrechtlichen Schrifttum (Nachw s § 16 KStG Tz 28) die Az zivilrechtlich vom OT geschuldet wird, selbst wenn vertraglich die OG zur Auszahlung verpflichtet ist (dazu s auch Hasbach, DStR 2019, 81).

Tz. 724

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Fraglich erscheint, ob zu den Az iSd § 14 Abs 2 KStG nur Az iSd HR oder auch rein stliche Az ("Quasi-Az") iSd § 16 KStG Tz 22–25 sowie als Az zu behandelnde vGA an einen Minderheitsgesellschafter iSd R 14.6 Abs 4 S 4 KStR 2022 (dazu s Tz 801 und s § 16 KStG Tz 55) gehören.

Nach unserer Einschätzung wird die Fin-Verw vGA an außenstehende AE den Az iSd § 14 Abs 2 KStG gleichstellen, nicht jedoch Ausschüttungen auf beteiligungsähnliche Genussrechte an den Außenstehenden, wenn sie nach wirtsch Betrachtungsweise ein fremdübliches Entgelt darstellen. AA s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 365e), der auch Ausschüttungen auf beteiligungsähnliche Genussrechte einbeziehen will. Das zu § 14 Abs 2 KStG ergangene Schr des BMF v 04.03.2020 (BStBl I 2020, 256) enthält dazu jedoch keine Aussage. Es besteht auch keine darüber hinausgehende abgestimmte Verw-Auff.

Für e...