Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.2 Übernehmende Körperschaft

Tz. 383

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach § 15 Abs 1 S 1 UmwStG iVm § 12 Abs 1 UmwStG und § 4 Abs 1 UmwStG hat die Übernehmerin das durch Auf- oder Abspaltung auf sie übergehende BV mit den in der Schlussbil der Übertragerin enthaltenen Werten zu übernehmen, unabhängig davon, ob dort Bw, Zwischenwerte oder gW ausgewiesen sind. Die übernehmende Kö tritt als (partielle) Gesamtrechtsnachfolgerin in die Rechtsstellung der übertragenden Kö ein. Die Ausführungen zu § 12 UmwStG gelten entspr (s § 12 UmwStG Tz 69ff).

Tz. 384

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für die übernehmende Kö schreibt das UmwStG die Erstellung einer St-Bil auf den stlichen Übertragungsstichtag nicht vor. Nur dann, wenn die Übernehmerin eine neu gegründete Kö ist, hat sie auf den stlichen Übertragungsstichtag eine Eröffnungsbil aufzustellen. Ist die Übernehmerin eine bereits bestehende Kö, ist die Vermögensübernahme ein lfd Geschäftsvorfall des Wj, in das der stliche Übertragungsstichtag fällt.

Tz. 385

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Das BV der Übernehmerin erhöht sich um die Bil-Werte des auf sie übergehenden BV und verringert sich um den Wert einer wegfallenden Beteiligung der Übernehmerin an der Übertragerin. Der Unterschiedsbetrag stellt den sog Übernahmegewinn oder -verlust dar, der nach § 15 Abs 1 S 1 UmwStG iVm § 12 Abs 2 S 1 UmwStG bei der Gewinnermittlung der übernehmenden Kö außer Ansatz bleibt (hierzu s § 12 UmwStG Tz 65ff). Bei der Aufwärtsspaltung ist ein Übernahmegewinn nach § 15 Abs 1 S 1 UmwStG iVm § 12 Abs 2 S 2 UmwStG im Ergebnis zu 5 % einkommenswirksam (s Tz 389 und s § 12 UmwStG Tz 60).

Tz. 386

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für einen Übernahmefolgegewinn gilt § 12 Abs. 4 UmwStG entspr (dazu s § 12 UmwStG Tz 81ff).

Tz. 387

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Wenn die übernehmende Kö AE der übertragenden Kö ist (Aufwärtsspaltung), ist nach § 15 Abs 1 iVm § 12 UmwStG das Übernahmeergebnis zu ermitteln. § 13 UmwStG kommt insoweit bei der übernehmenden MG nicht zur Anwendung.

Tz. 388

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Bei einer Aufwärtsspaltung muss die übernehmende Kö auch § 12 Abs 2 S 2 iVm § 4 Abs 1 S 2 UmwStG beachten, wonach die Anteile an der übertragenden TG mit dem Bw, erhöht um frühere st-wirksame Tw-Abschr und Übertragungen nach § 6b EStG, höchstens jedoch mit dem gW, auszusetzen sind. Für den Fall der Aufwärts-Abspaltung kann es uE, da die Anteile nicht vollständig untergehen, auch nur zu einer anteiligen Wertaufholung kommen (glA s Schumacher, in R/H/vL, 3. Aufl, § 15 UmwStG Rn 101).

Bei der Übernehmerin sind auch die Abs 3 und 4 des § 12 UmwStG (sog Fußstapfentheorie und Übernahmefolgegewinn) zu beachten.

Tz. 389

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nicht eindeutig geklärt erscheint, wie im Fall einer Aufwärts-Abspaltung auf eine an der (weiterbestehenden) Übertragerin beteiligte Übernehmerin (MG) der stlich nicht zu berücksichtigende Übernahmegewinn/-verlust zu berechnen ist.

Fraglich ist dabei, mit welchem Bw die Beteiligung an der fortbestehenden TG fortzuführen ist. Nach Hügel (DStJG 17, 110) kommen zwei Möglichkeiten in Betracht:

a)	volle Verrechnung des übergehenden BV mit dem Beteiligungs-Bw,
b)	Kürzung des Beteiligungs-Bw nur anteilig im Verhältnis der gW von übergehendem und von bei der TG verbleibendem BV.

Mit Thiel (DStR 1995, 276, 279) und Bleifeld (in F/D, § 15 UmwStG Rn 254) halten wir die unter b) genannte Methode für zutr. Sie führt zu einem entspr höheren stfreien Übernahmegewinn und zu einem geringeren VG bei einer späteren Anteilsveräußerung. Dies entspr auch der Verw-Auff (s Tz 395). GlA s Schießl (in W/M, § 15 UmwStG Rn 1152). Asmus (in H/M/B, 5. Aufl, § 15 UmwStG Rn 223) will auch jeden anderen Aufteilungsmaßstab zulassen, der zu sachgerechten Ergebnissen führt. Auf das so ermittelte und aufgrund der entspr Anwendung von § 12 Abs 2 S 1 UmwStG einkommensneutrale Übernahmeergebnis ist gem § 12 Abs. 3 S 2 UmwStG § 8b KStG anzuwenden, dh ein Übernahmegewinn ist im Ergebnis nur zu 95 % st-frei. S § 12 UmwStG Tz. 59–63.

Die oa Ausführungen gelten uE entspr für den Fall einer Aufwärts-Aufspaltung, wenn die übernehmende MG nicht nur einen Teilbetrieb der TG, sondern zusätzlich Anteile an einer anderen Übernehmerin erhält. Hier stellt sich die Frage, mit welchem Bw die Beteiligung an der TG anzusetzen ist, die das nicht auf die MG übergehende BV übernimmt (s Tz 395ff).

Die Besteuerung dieses Teils des Übernahmegewinns richtet sich nach § 8b Abs 2, 3 KStG.