Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.1 Zwischenwertansatz

Tz. 82

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Setzt die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte BV auf Antrag mit einem über dem Bw, aber unter dem gW liegenden Wert an (Zwischenwertansatz), gelten hinsichtlich der stlichen Rechtsnachfolge die besonderen Regelungen des § 23 Abs 3 S 1 UmwStG. Insoweit ist § 23 Abs 3 S 1 UmwStG gegenüber § 23 Abs 1 UmwStG vorrangig (s Tz 41). Die Besitzzeitanrechnung beim Zwischenwertansatz ergibt sich aus § 23 Abs 1 UmwStG (s Tz 42).

Ein Zwischenwertansatz liegt vor, wenn die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Vermögen insgesamt mit einem Wert über dem Bw, aber unter dem gW angesetzt hat (dh zB inkl stfreie Rücklagen, s Tz 84 und Geschäfts-/Firmenwert, s Tz 102). Hiervon ist demnach sowohl der Fall erfasst, dass nur ein ganz geringer Teil der stillen Reserven aufgedeckt wird wie auch der Ansatz eines Wertes der dem gW so nahe kommt, dass nahezu alle stillen Reserven realisiert worden sind. Zur Abgrenzung gegenüber einem Bw-Ansatz s Tz 40, s Tz 48 und gegenüber dem Ansatz der gW s Tz 110.

Bei einem Zwischenwertansatz werden die aufgedeckten stillen Reserven einheitlich und gleichmäßig auf alle bilanzierten WG der Sacheinlage verteilt. Da eine selektive Verteilung der durch einen Zwischenwertansatz aufgedeckten stillen Reserven auf die unterschiedlichen WG nicht zulässig ist (s § 20 UmwStG Tz 207), kann es bei einer (einheitlichen) Sacheinlage nicht partiell zu einem Bw-Ansatz und einem Zwischenwertansatz und somit zu einer gleichzeitigen Anwendung von § 23 Abs 1 und 3 UmwStG kommen.

Objektbezogene Einbringungskosten der übernehmenden Gesellschaft (dazu s § 20 UmwStG Tz 235) sind bei den WG, bei deren Übertragung sie angefallen sind (Grund und Boden, Gebäude; Beteiligung an Kap-Ges), zusätzlich zum Zwischenwert zu aktivieren (wie beim Bw-Ansatz s Tz 50). Dies gilt selbst dann, wenn die zum Zwischenwert hinzugerechneten Einbringungskosten insges zu einem Ansatz führen, der über dem gW des eingebrachten WG liegt (dazu s Tz 50 und s Tz 111; ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 71; s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 195).

Eine im Sacheinlagegegenstand enthaltene Pensionsrückstellung ist auch bei einem Zwischenwertansatz mit dem (Teil-)Wert gem § 6a Abs 3 EStG anzusetzen (s Tz 59).