Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.2.3.2 Buchwerteinbringung iSd § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 UmwStG

Tz. 41a

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die in § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 Hs 2 UmwStG genannten "Bw-Einbringungen" – und nur diese (s Tz 42a) – lösen trotz der Entgeltlichkeit des Vorgangs keine Sperrfristverletzung und damit keine nachträgliche Einbringungsgewinnbesteuerung aus. Obwohl in § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 Alt 2 UmwStG nur die "Bw"-Einbringung genannt ist, wird auch der Anteilstausch iSd § 21 Abs 1 S 2 UmwStG von sperrfristverhafteten Anteilen des PV erfasst, die unter Ansatz der "AK" eingebracht werden (ebenso s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 351; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 57; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 81 aE). Zum einen macht es im Hinblick auf den Missbrauchsverhinderungszweck von § 22 Abs 1 UmwStG (s Tz 1a) keinen Unterschied, ob bei der Einbringung von Anteilen des BV oder des PV auf der Besteuerungsebene des Einbringenden keine stillen Reserven aufgedeckt werden (dh keine "Statusverbesserung"). Andererseits treten für Zwecke des § 21 UmwStG – und hierauf bezieht sich der Verw in § 22 Abs 1 S 6 UmwStG – die AK an die Stelle des Bw (s § 21 Abs 2 S 5 UmwStG).

UE gehört zu einem sperrfristunschädlichen Anteilstausch auch der Fall, dass die übernehmende Gesellschaft beim Anteilstausch zwar den gW ansetzt, der Einbringende aber den Antrag gem § 21 Abs 2 S 3 UmwStG auf Ansatz des Bw bzw der AK stellt (dh Bw-/AK-Fortführung auf Ebene des Einbringenden, s § 21 UmwStG Tz 60ff) und demzufolge im Inl keine "Statusverbesserung" realisiert (hA s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 81; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 162 aE; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 348; s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 22 UmwStG 2006 Rn 62; ebenso s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.22 im Bsp).

Tz. 41b

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Der Formwechsel einer Pers-Ges, zu deren BV die erhaltenen Anteile gehören, in eine Kap-Ges oder Gen unter Ansatz der Bw stellt uE ebenfalls gem § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 UmwStG keine "schädliche" Veräußerung dar (zust s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 161; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 345 aE; s Schmitt, in S/H, 9. Aufl, § 22 UmwStG Rn 81; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 526; s Kessler, Ubg 2011, 34). Aufgr der Rechtsgrundverweisung in § 25 S 1 UmwStG auf den (gesamten) Sechsten Teil des UmwStG (s § 25 UmwStG Tz 26) entstehen aus einem Formwechsel zum Bw nicht nur sperrfristverhaftete Anteile iSd § 22 Abs 1 S 1 UmwStG (s Tz 6c); auch § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 UmwStG ist auf den Formwechsel gem § 25 S 1 iVm § 20 UmwStG anzuwenden.

Gleiches gilt, wenn sperrfristverhaftete Anteile im (Sonder-)BV einer Pers-Ges gehalten werden und die Gesellschaft unter Bw-Ansatz nach § 1a KStG zur Kö-Besteuerung optiert (s § 1a Abs 2 S 1 KStG iVm § 25 S 1 UmwStG iVm §§ 20ff UmwStG).

Tz. 41c

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Ebenfalls nicht als veräußerungsähnliches Ereignis wird gem § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 Hs 2 UmwStG ein der Einbringung gem §§ 20, 21 UmwStG "vergleichbarer ausl Vorgang" zum Bw angesehen. Hiermit sind nicht die vergleichbaren ausl Vorgänge iSd § 1 Abs 3 UmwStG gemeint, die (gerade) zur Anwendung der §§ 20ff UmwStG führen. Vielmehr handelt es sich um ausl Einbringungsvorgänge, die außerhalb des Anwendungsbereichs des UmwStG nach ausl StR vergleichbar beurteilt werden (Bsp s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 166). Die Vergleichbarkeit muss die stlichen Grundmerkmale der §§ 20ff UmwStG betreffen (dh Übertragung der erhaltenen Anteile auf eine EU-/EWR-Kap-Ges/Gen gegen Erwerb neuer Anteile an der Übernehmerin unter Fortführung des stlichen Bw oder der stlichen AK auf der Besteuerungsebene des Einbringenden unter Beachtung der umwstlichen Bewertungsregeln, dh §§ 20 Abs 2, 21 Abs 1, 2 UmwStG inkl der ges Einschränkung des Bw-Ansatzes bei den sonstigen Gegenleistungen; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 346; weitergehend, dh auch vergleichbare Einbringung in Dritt-Kap-Ges/-Gen: s Nitzschke, in Brandis/Heuermann, § 22 UmwStG Rn 63; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 52).