Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.1 Allgemeines

Tz. 110

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Hinsichtlich der Person des OT ist das KStG wes großzügiger als hinsichtlich der der OG. Hier werden beginnend bei der nat Person über die PersGes und Kö bis hin zum BgA einer jur Pers d öff Rechts nahezu alle Rechtsformen akzeptiert, vorausgesetzt, sie erzielen gew Eink und unterliegen damit der GewSt.

§ 14 Abs 1 S 1 Nr 2 KStG legt den Kreis der Personen, die als OT in Betracht kommen, abschließend wie folgt fest:

1. natürliche Personen;
2. nicht stbefreite Kö, Pers-Vereinigungen oder Vermögensmassen iSd § 1 KStG bzw des § 1a KStG;
3. PersGes iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG, wenn sie eine Tätigkeit iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG ausüben.

Voraussetzung für die Anerkennung als tauglicher OT ist bei allen, dass sie ein gew Unternehmen unterhalten und dass die Organbeteiligung einer inl BetrSt iSd § 12 AO des OT zuzurechnen ist. Bei ausl OT muss die inl BetrSt sowohl eine solche nach nationalem Recht als auch nach DBA-Recht sein.

Die Voraussetzung des gew Unternehmens ist in § 14 KStG zweimal genannt, einmal generell in § 14 Abs 1 S 1 KStG zweiter Satzteil (dazu s Tz 113ff), und dann nochmals speziell für PersGes als OT in § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 S 2 KStG (dazu s Tz 145ff).

Tz. 111

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Bis zum VZ 2011 forderte § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 KStG, dass das zugerechnete Organeinkommen beim OT iRd unbeschr KSt- bzw ESt-Pflicht besteuert wird. Eine natürliche Person als OT musste unbeschr stpfl sein. Bei Kö und PersGes als OT verlangte das Ges eine Geschäftsleitung im Inl. Daneben konnte gem § 18 KStG ein ausl gew Unternehmer OT sein, wenn die OG-Beteiligung zu dessen inl Zweigniederlassung gehörte und der GAV mit der inl Zweigniederlassung abgeschlossen war. In diesem Fall wurde das zugerechnete Organeinkommen iRd beschr KSt- bzw ESt-Pflicht besteuert.

Mit Urt v 09.02.2011 (BStBl II 2012, 106; ergangen zur GewSt, und zwar für einen Erhebungszeitraum, als die gewstliche Organschaft noch nicht die GAV-Voraussetzung kannte) hat der BFH gegen die Fin-Verw (s Schr des BMF v 08.12.2004, BStBl I 2004, 1181) entschieden, dass eine Kap-Ges mit Geschäftsleitung und Sitz im Inl iRe gewstlichen Organschaft OG eines in GB ansässigen gew Unternehmens (plc) sein kann. Danach ist die entgegenstehende Beschränkung in § 14 Abs 1 Hs 2 und in § 14 Abs 1 Nr 3 S 1 KStG 1999 iVm § 2 Abs 2 S 2 GewStG 1999 auf ein Unternehmen mit Geschäftsleitung und Sitz im Inl nicht mit dem Diskriminierungsverbot des Art 20 Abs 4 und 5 DBA-GB 1964/1970 (entspr Art 24 Abs 5 OECD-MA) vereinbar. Nach der Entsch des BFH ist der gerügten Diskriminierung durch Anerkennung einer grenzüberschreitenden Organschaft zu der britischen plc, dh durch Nichtbesteuerung des Organeinkommens in D, zu begegnen. Dem BFH war bei seiner Entsch bewusst, dass er mit der grenzüberschreitenden Wegrechnung inl Eink ins stliche Niemandsland sog weiße Eink erlaubte, denn der jeweilige ausl Staat kann nach seinem nationalen StR das inl Organeinkommen nicht besteuern.

Das BMF (s Schr des BMF v 27.12.2011, BStBl I 2012, 119) ordnete an, das BFH-Urt nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden. Dabei gilt die Nichtanwendung nach uE zutr Verw-Auff nicht nur für VZ bis 2001, in denen neben einer inl Geschäftsleitung auch ein inl Sitz Voraussetzung für die Anerkennung der Organschaft war, sondern auch für die VZ 2002 bis 2011, in denen die Voraussetzung des inl Sitzes entfallen ist.

Ebenfalls hierzu s Schwenke (ISR 2013, 41, 44).

Tz. 112

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Durch das Ges zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des stlichen Reisekostenrechts wurde § 18 KStG mit erstmaliger Geltung für den VZ 2012 gestrichen. Der durch dieses Ges neu gefasste § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 KStG regelt (ebenfalls mit Geltung ab 2012), ohne zwischen inl und ausl Unternehmen zu unterscheiden, wer unter welchen Voraussetzungen OT sein kann; weiter ist dort die Einkommenszurechnung zur inl BetrSt des OT geregelt.

Auf den ersten Blick erscheint die Streichung des § 18 KStG, verbunden mit der Änderung des § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 KStG, gravierend. Bei näherem Hinsehen zeigt sich jedoch, dass die Änderungen nur punktuell sind. Für unbeschr stpfl OT bleibt alles beim Alten. Für ausl OT bleibt es dabei, dass die Organbeteiligung in ein inl BV eingebunden sein muss und dass das zugerechnete Organeinkommen iRd beschr St-Pflicht des OT besteuert wird. Hier ist allerdings zu beachten, dass die BetrSt des OT, der die Organbeteiligung zuzuordnen ist, sowohl eine solche iSd § 12 AO als auch eine solche iSd DBA sein muss, damit das dt Besteuerungsrecht für das Organeinkommen gesichert ist, und zwar auch für die GewSt auf das Organeinkommen.

Anders als bisher fordert das Ges die Zuordnung der Organbeteiligung zu einer inl BetrSt statt zu einer inl Zweigniederlassung. Das ist wegen der Eintragungspflicht einer inl Zweigniederlassung weniger formal (s Lenz/Adrian/Handwerker, BB 2012, 2851, 2856). Dazu im Einzelnen s Tz 180ff.

Wegen der Frage, ob die in § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 KStG gefor...