Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 12.4.5.4 Fallgestaltungen iVm dem BilMoG

Tz. 1466

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die umfangreichen hr-lichen Änderungen durch das BilMoG haben auch Fragestellungen hinsichtlich der Anwendung des § 14 Abs 3 und 4 KStG mit sich gebracht (s Kröner/Bolik/Gageur, Ubg 2010, 237, 242 und s Prinz, Gastkommentar in DB 12/2011, M 1). Es geht darum, dass Art 67 Abs 3 EGHGB den Unternehmen bei den nachstehend genannten Bil-Positionen die Möglichkeit eingeräumt hat, diese beizubehalten und fortzuführen oder "erfolgsneutral" mit der Gewinnrücklage zu verrechnen (s Tz 398 ff und 493ff):

Tz. 1467

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

a)

Aufwandsrückstellungen nach § 249 Abs 1 S 3 und Abs 2 HGB aF Hatte die OG in vororganschaftlicher Zeit in ihrer H-Bil eine stlich nicht anzuerkennende Aufwandsrückstellung passiviert und wird diese Rückstellung in organschaftlicher Zeit gem Art 67 Abs 3 EG HGB erfolgsneutral in eine Gewinnrücklage eingestellt, hat dies stlich keine Auswirkungen, weil die hr-liche Rückstellung stlich ohnehin als Rücklage behandelt wurde. Die erst im Geschäftsjahr 2009 gebildeten Rückstellungen jedoch sind ertragswirksam auszubuchen und erhöhen den an den OT abzuführenden Gewinn. Wegen der Frage, ob die daraus resultierende Gewinnabführung eine unzulässige Abführung vororganschaftlicher Rücklagen ist, s Tz 493ff. Wurde die Aufwandsrückstellung in der H-Bil der OG in organschaftlicher Zeit gebildet, führte dies zu einer Minderabführung iSd § 14 Abs 4 S 1 KStG und damit in der St-Bil des OT zur Bildung eines aktiven AP. Wird die Aufwandsrückstellung gem Art 67 Abs 3 EGHGB später erfolgsneutral in die Gewinnrücklage überführt, löst sich der in der St-Bil des OT gebildete AP nicht auf, weil bereits die hr-liche Rückstellung stlich als Rücklage behandelt worden ist. Dazu kommt es bis zum VZ 2022 erst bei Veräußerung der Organbeteiligung oder bei Auflösung der Gewinnrücklage (s Kahle/Schulz/Vogel, Ubg 2011, 178, 184) bzw zum Schluss des nach dem 31.12.2021 endenden Wj durch die Zwangsauflösung der AP nach § 34 Abs 6e S 7ff KStG.

Tz. 1468

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

b)

Aktivierte Zölle und VerbrauchSt Durch das BilMoG wurde das frühere hr-liche Wahlrecht (§ 250 Abs 1 S 2 Nr 1 HGB aF) zur aktiven Abgrenzung von Zöllen und VerbrauchSt aufgehoben. Bis zur Anwendung des BilMoG gebildete Abgrenzungsposten dürfen in der H-Bil beibehalten oder erfolgsneutral mit der Gewinnrücklage verrechnet werden. In der St-Bil sind diese aktiven Abgrenzungsposten gem § 5 Abs 5 S 2 Nr 1 EStG unter Durchbrechung des Maßgeblichkeitsprinzips weiterhin anzusetzen. Eine Differenz zwischen H-Bil und St-Bil entsteht erst durch die erfolgsneutrale Verrechnung des bisherigen handelsbilanziellen Abgrenzungspostens. Bei in vororganschaftlicher Zeit erfolgter Aktivierung des Abgrenzungspostens nur in der St-Bil der späteren OG führt die spätere Auflösung des Postens in organschaftlicher Zeit uE zur Anwendung des § 14 Abs 3 KStG (str s Tz 493ff). Ergibt sich die erstmalige Abweichung zwischen H-Bil und St-Bil infolge der erfolgsneutralen Verrechnung des in der H-Bil ausgewiesenen Abgrenzungspostens mit der Gewinnrücklage in organschaftlicher Zeit, kommt es wegen der Gewinnneutralität der Auflösung nicht zur Anwendung des § 14 Abs 4 KStG in der St-Bil des OT. Erst die Auflösung der auseinander fallenden Bilanzierung zwischen H-Bil und St-Bil bei Veräußerung der dazugehörigen Vorräte führt zu einer Minderabführung und damit beim OT zur Anwendung des § 14 Abs 4 KStG.

Tz. 1469

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

c)

USt auf erhaltene Anzahlungen Bei Anwendung der bisher hr-lich zugelassenen sog Bruttomethode durfte die als Aufwand berücksichtigte USt auf erhaltene Anzahlungen in der H-Bil als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen werden (s § 250 Abs 1 S 2 Nr 2 HGB aF). Bis zur Anwendung des BilMoG gebildete Abgrenzungsposten dürfen in der H-Bil beibehalten oder erfolgsneutral mit der Gewinnrücklage verrechnet werden. Hinsichtlich der Anwendung des § 14 Abs 3 und 4 KStG gilt das zu b) Gesagte entspr (s Tz 1468).

Tz. 1470

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

d)

Sonderposten mit Rücklageanteil (zB Reinvestitionsrücklage) Während in der St-Bil wegen des Wegfalls der umgekehrten Maßgeblichkeit keine Auflösung erfolgt, wohl aber gem Art 67 Abs 3 EGHGB in der H-Bil, kommt es zu einer entspr Abführung an den OT, die jedoch wegen Übereinstimmung des entspr Abführungsbetrags mit dem BV lt St-Bil nicht zur Anwendung des § 14 Abs 4 KStG führt. Wird die Reinvestitionsrücklage später stlich auf ein Ersatz-WG übertragen, ergibt sich in der St-Bil für das Ersatz-WG eine geringere Abschr als in der H-Bil. Die daraus resultierende höhere Gewinnabführung an den OT iHd jährlichen Abschr-Differenz führt jeweils zu einer Minderabführung und zur Anwendung des § 14 Abs 4 KStG.

Tz. 1471

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

e)	Zuschreibungen nach Abschr auf den niedrigeren Zukunftswert bzw iR vernünftiger kaufmännischer Beurteilung Anders als in der St-Bil waren vor Inkrafttreten des BilMoG in der H-Bil Abschr auf Vermögensgegenstände auf einen niedrigeren Zukun...