Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Allgemeines

Inhalt und Sinn der Regelung

Tz. 1

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

§ 11 KStG ist eine Sondervorschrift für die Besteuerung der Gewinne aus der Liquidation (Auflösung und Abwicklung) oder iRe Insolvenzverfahrens unbeschr stpfl Kap-Ges, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und VVaG. Da mit der Liquidation regelmäßig auch das Ende einer auf Einkommenserzielung gerichteten Tätigkeit verbunden ist, käme es ohne die Liquidationsbesteuerung ansonsten ua zu einer unversteuerten Entstrickung von in dem BV gebundenen stillen Reserven. Die Liquidationsbesteuerung ist damit faktisch eine Schlussbesteuerung der dem unternehmerischen Handeln zuzurechnenden BV-Mehrungen, in welcher der stliche Totalgewinn erfasst wird.

Tz. 2

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Da § 11 KStG ausdrücklich nur für Stpfl iSd § 1 Abs 1 Nr 1–3 KStG zur Anwendung kommt, sind für die anderen, in § 1 Abs 1 Nr 4–6 KStG genannten Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen bei der Liquidationsbesteuerung über § 8 KStG als Generalvorschrift die Regelungen des § 16 EStG zu beachten, sofern sie einen stpfl gew Betrieb unterhalten. Das gilt bspw auch im Falle der Liquidation eines stbefreiten gemeinnützigen Vereins, der einen wG unterhalten hat.

Tz. 3

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Sinn der Vorschrift ist es, die in der Zeit der unbeschr StPflicht erwirtschafteten, aber bisher nicht verwirklichten Gewinne (stillen Reserven) vor Beendigung der subjektiven KSt-Pflicht, also im letztmöglichen Erfassungszeitraum, der KSt zu unterwerfen. Ferner dient die Schlussbesteuerung des § 11 KStG der Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens, da für einen dreijährigen Besteuerungszeitraum nur eine KSt-Erklärung abzugeben ist (s Urt des BFH v 27.03.2007, BStBl II 2008, 298; krit s Hageböke, in R/H/N, Rn 9 zu § 11 KStG).

Verhältnis zu anderen Vorschriften

Tz. 4

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

§ 11 Abs 1 KStG normiert als lex specialis zu § 7 Abs 3 u Abs 4 KStG einen eigenständigen Gewinnermittlungszeitraum und VZ. Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung wird für den Abwicklungszeitraum tw außer Kraft gesetzt. Allerdings ist nach Auff der Fin-Verw (s R 11 Abs 1 S 7 KStR 2015) bei Überschreiten des Dreijahreszeitraumes iSd § 11 Abs 1 S 2 KStG wieder auf jährliche Gewinnermittlungen und Veranlagungen umzustellen. Teile der Lit gehen dagegen für den gesamten Abwicklungszeitraum von einem einheitlichen Gewinnermittlungs- und Besteuerungszeitraum aus (s Hageböke, in R/H/N, Rn 97 zu § 11 KStG mwNachw).

Über § 8 Abs 1 KStG gelten die allg Gewinnermittlungsvorschriften auch in der Liquidation, sofern nicht § 11 KStG hierzu spezielle Regelungen – insbesondere zur Ermittlung des Abwicklungsgewinns – aufweist. Dazu verweist § 11 Abs 6 KStG ergänzend auf die allg geltenden Vorschriften, insbes §§ 9, 10 KStG, s Tz 55.

Tz. 5

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Auch bei Wegzug/Sitzverlagerung ins Ausl bzw Übergang zur St-Freiheit droht grds eine St-Entstrickung stiller Reserven. Dazu enthalten die §§ 12 und 13 KStG ergänzende Regelungen für die Verlegung der Kö ins Ausl und für den Wechsel von der StPflicht zur St-Freiheit.

Verlegt hiernach eine unbeschr stpfl Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz oder eines von beiden ins Ausl und scheidet sie dadurch aus der unbeschr Stpfl in einem EU-/EWR-Staat aus, ist die Regelung des § 11 KStG gem § 12 Abs 3 KStG entspr anzuwenden.

Bei einer Verlegung des Satzungssitzes im Wege eines grenzüberschreitenden Hinausformwechsels kommt es dagegen nicht zu einer Auflösung sondern zu einem identitätswahrenden Rechtsformwechsel, so dass kein direkter Anwendungsbereich von § 11 KStG vorliegt (s Tz 20).

Tz. 6

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Hinsichtlich der Auswirkungen der Auflösung einer OG oder eines OT sowie einer Insolvenz auf einen bestehenden GAV s § 14 KStG Tz 620ff. Mit der Auflösung endet die auf Erwerb gerichtete Tätigkeit. Das gleiche gilt, wenn die werbende Tätigkeit auch ohne formelle Auflösung eingestellt wird.

Ein im Zeitraum der Liquidation der OG erzielter Gewinn unterliegt nicht mehr der vertraglichen Gewinnabführungsverpflichtung, da sich ein GAV regelmäßig nur auf einen lfd Gewinn und nicht auf das zur Verteilung kommende Abwicklungsvermögen bezieht (s § 291 AktG und s H 14.6 "Gewinn im Zeitraum der Abwicklung" KStH 2015). Er ist deshalb von der OG selbst zu versteuern (s Urt des BFH v 18.10.1967, BStBl II 1968, 105; der BFH lässt hier allerdings offen, ob die Möglichkeit besteht, in einen GAV auch ausdrücklich einen etwaigen Abwicklungsgewinn mit aufzunehmen). Der BFH führt dazu aus, dass eine Gewinnabführung gegen die Vorschriften zum Sperrjahr (s § 272 AktG, s § 73 GmbHG) verstoßen würde.

Die Liquidation von OT oder OG stellt nach R 14.5 Abs 6 S 2 KStR 2015 einen wichtigen Grund iSd § 14 Abs 1 S 1 KStG zur Beendigung des GAV dar. Mit der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters sowie dem Eröffnungsverfahren der Eigenverwaltung wird die ertragsteuerliche Organschaft ebenfalls beendet.

Zu einer liquidations- oder insolvenzbedingten unterjährigen Beendigung des Organschaftsverhältnis s § 14 KStG Tz 629. W...