Direktanspruch in der Umsatzsteuer

BMF, 12.4.2022, III C 2 - S 7358/20/10001 :004

Veröffentlichung der BFH-Urteile vom 30. Juni 2015, VII R 30/14, und vom 22. August 2019, V R 50/16

1. In der Rechtsprechung wurde das sich aus dem Unionsrecht ergebende Rechtsinstrument des Direktanspruchs in der Umsatzsteuer (auch „Reemtsma-Rechtsprechung”) entwickelt. Danach kann unter bestimmten Voraussetzungen ein Leistungsempfänger die Erstattung einer rechtsgrundlos an den Leistenden gezahlten Umsatzsteuer direkt vom Fiskus (statt vom Leistenden) verlangen.

I.

2. Mit Urteil vom 15. März 2007, C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken, hat der EuGH entschieden, dass es grundsätzlich Sache der Mitgliedstaaten sei, die Voraussetzungen festzulegen, unter denen die Rückzahlung der rechtsgrundlos gezahlten Steuer erfolgen kann. Diese Voraussetzungen müssten jedoch den Grundsätzen der Gleichwertigkeit (Äquivalenz) und der Effektivität entsprechen. Ausgehend hiervon stellte der EuGH fest, dass ein Verfahren, nach dem (ähnlich wie in Deutschland) zunächst der Dienstleistungserbringer einen Anspruch gegenüber dem Fiskus und der Dienstleistungsempfänger einen entsprechenden zivilrechtlichen Anspruch gegen den Dienstleistungserbringer hat, mit dem Unionsrecht vereinbar sei. Allerdings erforderten der Grundsatz der Neutralität und Effektivität, dass in Fällen, in denen die Erstattung der Mehrwertsteuer vom Dienstleistungserbringer an den Dienstleistungsempfänger unmöglich oder übermäßig erschwert werde, insbesondere im Fall einer Zahlungsunfähigkeit des Dienstleistungserbringers, der Dienstleistungsempfänger seinen Antrag auf Erstattung unmittelbar an die Steuerbehörden richten kann. Die Mitgliedstaaten müssten deshalb die entsprechenden erforderlichen Mittel und Verfahrensmodalitäten vorsehen.

Im Streitfall hatte der Dienstleistungserbringer für eine im Inland nicht steuerbare Leistung Mehrwertsteuer irrtümlich in Rechnung gestellt, diese vom Dienstleistungsempfänger erhalten und an den Fiskus entrichtet. Die oben genannten Grundsätze hat der EuGH auf Erstattungen im Zusammenhang mit der Lieferung von Gegenständen übertragen (vgl. EuGH-Urteil vom 31. Mai 2018, C-660/16 und C-661/16, Kollroß und Wirtl,).

3. Der BFH entschied mit Urteil vom 11. Oktober 2007, V R 27/05, BStBl II 2008 S. 438, dass der Direktanspruch nach dem EuGH-Urteil C-35/05eine Zahlung des Leistenden an die Steuerbehörden voraussetze (Rn. 63 und 64 des Urteils).

Im Streitfall war für eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung Umsatzsteuer in Rechnung gestellt und in der Voranmeldung erklärt, aber nicht an den Fiskus gezahlt worden.

4. Auch in seinem weiteren Urteil vom 10. Dezember 2008, XI R 57/06, n. v., entschied der BFH, dass der Fiskus keine Steuer erstatten muss, die gar nicht an ihn entrichtet worden ist.

Im Streitfall lagen den Rechnungen keine Leistungen zugrunde. Außerdem wurde die Umsatzsteuer vom Rechnungsaussteller nicht entrichtet, weil neben den erklärten Umsätzen gleichzeitig Vorsteuerbeträge aus Rechnungen eines Dritten abgezogen wurden, denen ebenfalls keine Leistungen zugrunde lagen.

5. Zudem befasste sich der BFH im Urteil vom 30. Juni 2015, VII R 30/14, BStBl II 2022 S. xxx, mit dem EuGH-Urteil C-35/05. Neben verfahrensrechtlichen Fragen (Anwendbarkeit von § 37 AO) entschied der BFH, dass das deutsche Umsatzsteuer- und Abgabenrecht durch die Billigkeitsregelungen nach §§ 163 und 227 AO den Anforderungen des EuGH an eine systemgerechte Abwicklung zu Unrecht erhobener und gezahlter Umsatzsteuer grundsätzlich gerecht werde (Rn. 20 und 22 des Urteils). Ob die Notwendigkeit der Zahlung der Umsatzsteuer an den Fiskus auch auf den vorliegenden Fall einer Erstattung des Finanzamts des Rechnungsausstellers an dessen Insolvenzverwalter übertragen werden könnte, könne unter dem Gesichtspunkt der ungerechtfertigten Bereicherung davon abhängen, ob der Fiskus zu dieser Erstattung verpflichtet war. Eine Entscheidung sei aber nicht in dem Verfahren über den streitgegenständlichen Abrechnungsbescheid zu treffen, sondern in einem Billigkeitsverfahren (Rn. 26 des Urteils).

Im Streitfall war für im Inland nicht steuerbare Leistungen Umsatzsteuer in Rechnung gestellt worden, die sich der Rechnungsempfänger vom Finanzamt des Rechnungsausstellers erstatten lassen wollte.

6. In einem weiteren Urteil vom 30. Juni 2015, VII R 42/14, n. v., entschied der BFH weitgehend inhaltsgleich. Auch hier verwies er auf ein Billigkeitsverfahren nach §§ 163, 227 AO statt auf den klagebefangenen Abrechnungsbescheid nach § 37 Abs. 2 AO. Im Unterschied zur Entscheidung VII R 30/14 wies der BFH hier aber zusätzlich darauf hin, dass nicht unberücksichtigt bleiben dürfe, dass die Klägerin auf eine Rechnung ohne Leistung gezahlt habe, gegebenenfalls also kein Fall einer lediglich irrtümlichen Zahlung der Umsatzsteuer vorliege.

Im Streitfall hatten den Rechnungen keine entsprechenden Leistungen zugrunde gelegen.

7. Weiterhin entschied der BFH mit Urteil vom 22. August 2019, V R 50/16, BStBl II 2022 S. xxx, dass ein Direktanspruch nach dem EuGH-...