Darstellung der rechtlichen Rahmenbedingungen zur Einschätzung der Aussichten eines Rechtsschutzverfahrens

[Ohne Titel]

RDin Ann-Erika Jörißen, LL.M Köln-Paris[*]

Gemäß § 361 Abs. 2 AO ist die Vollziehung steuerlicher Verwaltungsakte auszusetzen, wenn ernsthafte Zweifel an deren Rechtmäßigkeit bestehen oder die Vollziehung eine unbillige Härte bedeuten würde. Die Aussetzung kann gem. § 361 Abs. 2 S. 5 AO von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden.

Es handelt sich hierbei um eine Ermessensentscheidung des FA. Solche Entscheidungen sind stets streitanfällig und die Erfolgsaussichten eines Rechtsbehelfs für den steuerlichen Berater oft schwer einschätzbar.

Hinzu kommt, dass der Steuerpflichtige mit der Aussetzung der Vollziehung primär erreichen will, dass er die festgesetzte Steuer (jedenfalls zunächst) nicht zahlen muss, weil er keine liquiden Mittel hat oder diese zur Aufrechterhaltung seines Betriebes benötigt. Wird die Aussetzung der Vollziehung nur gegen Sicherheitsleistung gewährt, steht er im Ergebnis so, als ob er die festgesetzte Steuer sogleich bezahlen müsste und muss sich doch Liquidität verschaffen oder im schlimmsten Fall seinen Betrieb in Gefahr bringen.

Umso wichtiger ist es für den Steuerpflichtigen und seinen Berater, die rechtlichen Rahmenbedingungen der Anforderung einer Sicherheitsleistung zu kennen, um die Rechtmäßigkeit und ggf. auch die Aussichten eines Rechtsschutzverfahrens einschätzen zu können.

[*] Die Autorin ist im Höheren Dienst der Finanzverwaltung NRW tätig. Der Beitrag spiegelt ihre private Auffassung wider.

I. Die Aussetzung der Vollziehung gem. § 361 AO

Der vorläufige Rechtsschutz wird durch zwei voneinander unabhängige Rechtsinstitute gewährt: die Aussetzung der Vollziehung gem. § 361 AO bzw. § 69 FGO und die einstweilige Anordnung gem. § 114 FGO (hierzu umfassend Jörißen, AO-StB 2021, 296 und 2021, 333).

(Grafik: Jörißen in Schmider/Wagner/Loritz, Handbuch der Bauinvestitionen und Immobilienkapitalanlagen (HdB), Fach 1714 m.w.A.)

Während § 361 AO die Aussetzung der Vollziehung durch die Finanzbehörde während des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens regelt, ist § 69 FGO einschlägig, wenn die zugrunde liegende Hauptsache bereits beim FG anhängig ist.

(Grafik: Jörißen in Schmider/Wagner/Loritz, HdB, Fach 1714 m.w.A.).

Reduzierung des Ermessens der Behörde: Die Aussetzung der Vollziehung gem. § 361 AO steht grundsätzlich im Ermessen der Behörde. Liegt jedoch eine der beiden folgenden Voraussetzungen des § 361 Abs. 2 S. 2 AO vor, ist diese grundsätzlich zur Aussetzung verpflichtet:

  • Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts: Diese sind gegeben, wenn nach summarischer Prüfung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unentschiedenheit bzw. Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen bewirken.
  • Unbillige Härte: Diese liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die sofortige Vollziehung des Verwaltungsakts Nachteile drohen, die über die eigentliche Realisierung des Verwaltungsaktes hinausgehen, indem diesem ein Tun, Dulden oder Unterlassen auferlegt wird, dessen nachteilige Folgen nicht mehr oder nur schwer rückgängig gemacht werden können oder gar existenzbedrohend sind. Der Antragsteller muss seine wirtschaftliche Lage im Einzelnen vortragen und glaubhaft machen.

Aussetzungsfolgen: Die Aussetzung der Vollziehung hat zur Folge, dass die weitere Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt wird. Bereits begonnene Vollstreckungsmaßnahmen dürfen nicht weitergeführt werden und Säumniszuschläge gem. § 240 AO können nicht mehr anfallen.

Sicherheitsleistung: Nach § 361 Abs. 2 S. 5 AO (und auch nach § 69 Abs. 2 S. 3 FGO) kann die Finanzbehörde die Aussetzung der Vollziehung von einer Sicherheitsleistung abhängig machen. Diese Entscheidung ist im Rahmen pflichtgemäßen Ermessens zu treffen und wird in aller Regel getroffen, wenn durch die Aussetzung der Vollziehung die spätere Durchsetzung des Steueranspruchs gefährdet erscheint.

II. Die Anforderung einer Sicherheitsleistung

1. Voraussetzungen

Gefährdung des Steueranspruchs: Die Voraussetzungen der Anordnung einer Sicherheitsleistung sind nicht gesetzlich normiert. Nach ihrem Sinn und Zweck – Vermeidung von Steuerausfällen infolge der Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung – ergibt sich gleichwohl, dass der Steueranspruch gefährdet erscheinen muss. Das ist wiederum der Fall, wenn beispielsweise

  • die Begleichung der Steuerschuld nach der Entscheidung über den Einspruch fraglich ist,
  • wenn die Vollstreckung gefährdet ist,
  • wenn stark schwankende Einkünfte in der Vergangenheit vorliegen oder
  • wenn das vorhandene Vermögen erheblich belastet ist.

Beraterhinweis Die Anordnung einer Sicherheitsleistung ist vor diesem Hintergrund von vornherein ausgeschlossen, wenn eine Realisierung der Steuerforderung bereits bei der Entscheidung über die Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung unmöglich erscheint. In diesem Fall kann der Sinn und Zweck der Regelung des § 361 Abs. 2 S. 5 AO – die Vermeidung...

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