Entscheidungsstichwort (Thema)

Treu und Glauben bei Änderung eines Steuerbescheids nach § 164 Abs. 2 AO 1977

 

Leitsatz (NV)

Ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Steuerbescheid kann grundsätzlich auch aufgrund von Tatsachen geändert werden, die bereits bei Erlass des Bescheides bekannt waren. Nur wenn die Voraussetzungen einer bindenden Zusage vorliegen, kann sich ein Steuerpflichtiger gegenüber einer Änderung nach § 164 Abs. 2 AO 1977 auf Vertrauensschutz berufen.

 

Normenkette

AO 1977 § 164; FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1, § 116 Abs. 3 S. 3

 

Gründe

Die Beschwerde ist unzulässig und durch Beschluss zu verwerfen (§ 132 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―), da die Beschwerdebegründung nicht den gesetzlichen Anforderungen entspricht. Nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO müssen die Zulassungsgründe des § 115 Abs. 2 FGO in der Beschwerdebegründung dargelegt werden. Insoweit hat sich durch das Zweite Gesetz zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze vom 19. Dezember 2000 (BGBl I 2000, 1757) nichts geändert.

Zur Darlegung eines Zulassungsgrundes i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO reicht die bloße Behauptung nicht aus, die Streitsache sei klärungsbedürftig und habe daher grundsätzliche Bedeutung. Vielmehr muss der Beschwerdeführer konkret auf die im Revisionsverfahren zu klärende Rechtsfrage und ihre Bedeutung für die Allgemeinheit eingehen (Beschluss des Bundesfinanzhofs ―BFH― vom 14. August 2001 XI B 57/01, BFH/NV 2002, 51). Zur Darlegung der Klärungsbedürftigkeit einer Rechtsfrage bedarf es substantiierter Ausführungen darüber, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die genannte Rechtsfrage umstritten ist (vgl. BFH-Beschlüsse vom 9. August 1999 VIII B 38/99, BFH/NV 2000, 76; vom 14. Dezember 2000 VIII B 66/00, BFH/NV 2001, 792). Dazu gehört auch, dass der Beschwerdeführer bereits vorhandene Rechtsprechung zu den für grundsätzlich gehaltenen Rechtsfragen berücksichtigt, und vorträgt, weshalb seiner Ansicht nach diese Rechtsprechung bisher keine Klärung gebracht habe (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 116 Rz. 32 f.).

Die Behauptung, über die aufgeworfene Rechtsfrage bzw. über den streitgegenständlichen Sachverhalt habe der BFH bislang noch nicht entschieden, reicht nicht aus, um das allgemeine Interesse an der einheitlichen Fortentwicklung und Handhabung des Rechts zu begründen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 21. März 2000 V B 169/99, BFH/NV 2000, 1346; vom 26. Juni 2000 III B 19/00, BFH/NV 2001, 48; vom 20. Oktober 2000 I B 99/99, BFH/NV 2001, 334). Insbesondere ist die Klärungsbedürftigkeit nicht dargetan, wenn sich die Rechtsfrage anhand fester Rechtsprechungsgrundsätze und deren Umsetzung im vorliegenden Einzelfall beantworten lässt.

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) möchte die Rechtsfrage geklärt haben, inwieweit es nach den Grundsätzen von Treu und Glauben im finanzgerichtlichen Verfahren noch zulässig ist, einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung i.S. des § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) stehenden Investitionszulagenbescheid aus formellen Gründen (Investitionszulagenantrag unter Verwendung eines nicht für die Kalenderjahre 1991 und 1992 vorgesehenen amtlichen Vordrucks) aufzuheben. Es fehlt eine Auseinandersetzung mit der bereits vorliegenden höchstrichterlichen Rechtsprechung, nach der die Festsetzung einer Steuer oder Investitionszulage unter Vorbehalt der Nachprüfung das Entstehen eines für die Bindung nach Treu und Glauben notwendigen Vertrauenstatbestands verhindert (BFH-Entscheidungen vom 20. Februar 1991 X R 191/87, BFHE 164, 235, BStBl II 1991, 690; vom 15. Dezember 1994 V R 135/93, BFH/NV 1995, 938; vom 14. August 1997 III B 58/97, BFH/NV 1998, 83, und vom 5. Dezember 1996 III B 4/95, BFH/NV 1997, 617). Nur wenn die Voraussetzungen einer bindenden Zusage vorliegen, kann sich ein Steuerpflichtiger gegenüber einer Änderung der Steuerfestsetzung nach § 164 Abs. 2 AO 1977 auf Vertrauensschutz berufen (BFH-Urteil vom 19. Januar 1994 XI R 72/90, BFH/NV 1994, 591).

Der Kläger hat sich insoweit in keiner Weise mit der Rechtsprechung und auch dem Schrifttum (z.B. Klein/Rüsken, Abgabenordnung, 7. Aufl., § 164 Anm. 21; Tipke in Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 164 AO 1977 Tz. 30 ff.) zur Bindung nach Treu und Glauben im Zusammenhang mit Änderungen nach § 164 AO 1977 auseinander gesetzt. Der Hinweis auf das nicht rechtskräftige Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts (FG) vom 21. April 1999 II 528/98 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2000, 1090) genügt nicht. Zum einen liegt der vorgenannten Entscheidung insoweit ein anderer Sachverhalt zugrunde, als in dem dortigen Fall die Verwendung des nicht ordnungsgemäßen amtlichen Vordrucks bereits Gegenstand der Prüfung im Einspruchsverfahren war und die Finanzbehörde zugunsten des Einspruchsführers entschieden hatte. Zum anderen beruft sich das Niedersächsische FG in dieser Entscheidung auf das Urteil des BFH vom 16. März 1965 I 54/64 S (BFHE 82, 387, BStBl III 1965, 388) zu den §§ 222, 223 der Reichsabgabenordnung (AO) und überträgt die dort entwickelten Grundsätze entgegen der BFH-Entscheidung vom 14. Juli 1977 IV R 109/76 (nicht veröffentlicht) auch auf den Fall eines unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Abhilfebescheids. Im Urteil IV R 109/76 hatte der BFH es abgelehnt, die zu §§ 222, 223 AO entwickelten Grundsätze auf nach § 100 Abs. 2 AO in vollem Umfang für vorläufig erklärte Steuerfestsetzungen anzuwenden. Für Festsetzungen unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO 1977 (Nachfolgevorschrift des § 100 Abs. 2 AO) gilt dies entsprechend.

Die Entscheidung ergeht gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne Angabe weiterer Gründe.

 

Fundstellen

Haufe-Index 797102

BFH/NV 2002, 1421

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