Angemessenheit der Geschäftsführerbezüge bei Beschäftigung mehrerer Geschäftsführer

Leitsatz

Die Angemessenheit der Bezüge von Geschäftsführern kann beim externen Betriebsvergleich anhand der sog. Karlsruher Tabelle geprüft werden. Beschäftigt die GmbH zwei Geschäftsführer, so sind die Tabellenwerte zu verdoppeln und wegen der Aufgabenteilung der Geschäftsführer um einen Abschlag von 25 % zu kürzen. Die Gesamtbezüge beider Geschäftsführer sind dem so ermittelten Wert gegenüberzustellen. Bleibt der GmbH eine Kapitalverzinsung von mehr als 30 %, liegt auch dann keine Gewinnabsaugung vor, wenn die Geschäftsbezüge den der GmbH verbleibenden Gewinn vor Ertragsteuern übersteigen.

Sachverhalt

Geschäftsführer einer GmbH sind die alleinige Gesellschafterin sowie deren Ehemann. Bei einer Betriebsprüfung wurde die Angemessenheit ihrer Bezüge in den Jahren 2000 bis 2002 beanstandet. Der Betriebsprüfer addierte die jährlichen Gesamtvergütungen beider Geschäftsführer, erhöhte sie um den jeweiligen Jahresüberschuss und stufte den 50 % der Summe übersteigenden Teil der Gesamtbezüge als verdeckte Gewinnausschüttung zugunsten des Ehemanns ein.

Entscheidung

Das FG folgt dem Finanzamt nicht. Eine verdeckte Gewinnausschüttung scheidet aus, da die Vergütung des Ehemanns dem internen und dem externen Fremdvergleich stand hält.

Der Fremdvergleich ist per Schätzung anzustellen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass es für eine angemessene Gesamtvergütung keine feste Grenze gibt, sondern sich die Bezüge in einer gewissen Bandbreite bewegen können. Unangemessen sind nur die Bezüge, die den oberen Rand dieser Bandbreite übersteigen. Kriterien für die Angemessenheit sind Art und Umfang der Tätigkeit, künftige Ertragsaussichten der GmbH, das Verhältnis der Geschäftsführerbezüge zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Kapitalverzinsung sowie Art und Höhe der Vergütungen, die gleichartige Betriebe ihren Geschäftsführern für entsprechende Leistungen gewähren.

Die Bezüge des Ehemanns sind im Vergleich zu denen der im Innendienst tätigen Ehefrau nicht unangemessen. Für die höheren Bezüge des Ehemanns sprechen wirtschaftliche Gründe, da dieser durch seine leitende Tätigkeit im Vertrieb wesentlich zum Erfolg der GmbH beigetragen hat. Diese Bezüge sind auch im Verhältnis zur niedrigeren Vergütung eines ab 2004 beschäftigten Fremdgeschäftsführer angemessen, da Letzterer über eine geringere Berufserfahrung verfügt und erst eingearbeitet werden musste.

Ebenso halten die Bezüge dem externen Betriebsvergleich stand. Die sog. Karlsruher Tabelle (OFD Karlsruhe, Verfügung vom 17.4.2001, S 2742 A - St 331, DStR 2001, S. 792) weist für vergleichbare Betriebe eine Gehaltsspanne von 200.000 DM bis 260.000 DM aus. Die Gesamtausstattung beider Geschäftsführer lag mit 317.500 DM zwar über dem obersten Tabellenwert von 260.000 DM; hierbei ist jedoch zu berücksichtigen, dass sich die Tabellenwerte auf die Bezüge für einen Geschäftsführer beziehen. Werden zwei Geschäftsführer beschäftigt, so sind die Tabellenwerte mit der Zahl der Geschäftsführer zu multiplizieren. Von diesem Ergebnis ist wegen der Verteilung der Geschäftsführerfunktion auf mehrere Köpfe ein angemessener Abschlag vorzunehmen. Dieser beträgt bei der Beschäftigung von zwei Geschäftsführern 25 %.

Der GmbH bleibt nach Abzug der Geschäftsführerbezüge stets ein angemessener Gewinn bzw. eine angemessene Kapitalverzinsung von jeweils mehr als 30 %. Von einer Gewinnabsaugung durch überhöhte Geschäftsführerbezüge kann daher keine Rede sein. Die Ansicht des Finanzamts, der GmbH müsse nach Abzug der Geschäftsführervergütung mindestens ein Gewinn in Höhe der Geschäftsführervergütung verbleiben, ist weder haltbar noch durch das BMF-Schreiben vom 14.10.2002 (IV A 2 - S 2742 - 62/02, BStBl I 2002, S. 972) gedeckt. Für eine derartige Sollgewinnbesteuerung gibt es keine gesetzliche Grundlage. Zu Korrekturen kann es nur kommen, wenn für das Ergebnis der GmbH gesellschaftliche Beweggründe maßgebend sind. Diese liegen jedoch nicht vor.

Hinweis

Das Verfahren ist Folge einer schematischen Rechtsanwendung durch den Betriebsprüfer. Denn das Finanzamt stützt seine Auffassung auf das BMF-Schreiben vom 14.10.2002 (IV A 2 - S 2742 - 62/02, BStBl I 2002, S. 972, Rz. 16). Danach kann im Regelfall von der Angemessenheit der Geschäftsführerbezüge ausgegangen werden, wenn der GmbH nach Abzug der Bezüge mindestens ein Jahresüberschuss vor Ertragsteuern in Höhe der Bezüge verbleibt; bei mehreren Geschäftsführern ist dabei auf die Summe ihrer Bezüge abzustellen. Bereits aus der Formulierung "im Regelfall" hätte das Finanzamt erkennen müssen, dass die die Halbteilung überschreitenden Bezüge nicht automatisch anteilig in verdeckte Gewinnausschüttungen umqualifiziert werden dürfen. Zu der schematischen Vorgehensweise passt außerdem, dass die verdeckte Gewinnausschüttung nur dem Ehemann als einer der Gesellschafterin nahe stehenden und damit einem Gesellschafter-Geschäftsführer letztlich gleich gestellten Person statt beiden anteilig zugerechnet wurde.

Andererseits eröffnet der auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 15.3.2000,...