Aktuelle FG-Rechtsprechung rund um die GmbH (GmbHStB 2022, Heft 4, S. 115)

Vom FG entschiedene und zum Teil beim BFH anhängige Verfahren

[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. Thomas Brinkmeier, StB^[*]

Nachfolgend geben wir Ihnen einen Überblick über ausgewählte praxisrelevante Entscheidungen aus der FG-Rechtsprechung (seit dem letzten Überblick in GmbH-StB 2022,23), die für die GmbH, den GF und deren steuerlichen Berater praxisrelevant sind.

[*] Der Autor ist geschäftsführender Gesellschafter der Brinkmeier Steuerberatungsgesellschaft mbH, Köln.

1. Einkommensermittlung

a) Freigebige Zuwendung zwischen Gesellschaftern einer Personengesellschaft aus Anlass einer vGA an die Personengesellschaft

GmbH-Anteile als BV: Hält eine Personengesellschaft formal und wirtschaftlich die Anteile an einer GmbH, so gehören diese zum Betriebsvermögen der Personengesellschaft.

Ausschüttung im Gesamthandsbereich: Schüttet eine derartige Kapitalgesellschaft Gewinn aus, so steht dieser ertragsteuerlich ausschließlich dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft zu – auch wenn die Auszahlung im Einvernehmen aller Gesellschafter direkt an einen Gesellschafter ausgezahlt wird.

Freigebige Zuwendung: Fließt der Ausschüttungsbetrag nicht dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft, sondern im Einvernehmen aller Gesellschafter allein einem Gesellschafter persönlich zu, so liegt hierin jeweils

• eine freigebige Zuwendung
• jedes einzelnen Gesellschafters

i.S.d. § 7 ErbStG an den Gesellschafter, der den Ausschüttungsbetrag vereinnahmt hat.

Keine Doppelbelastung: Eine Doppelbelastung desselben Vorgangs mit Einkommen- und Schenkungsteuer liegt hierin nicht, da der einkommensteuerbare Erwerb durch die anspruchsberechtigte Personengesellschaft von der sich anschließenden freigebigen Zuwendung durch inkongruente Gewinnzuweisung zu unterscheiden ist.

FG Rheinland-Pfalz v. 7.10.2021 – 4 K 1274/20

b) Übernommene Pensionsverpflichtung: Bildung einer Rücklage nach § 5 Abs. 7 EStG?

Kann eine Rücklage nach § 5 Abs. 7 EStG für einen Gewinn aus einer übernommenen Pensionsverpflichtung gebildet werden?

R wechselte von der A-GmbH zur K-GmbH als neuem Arbeitgeber. Die K-GmbH übernahm die durch die A-GmbH dem R erteilte Versorgungszusage. Als Gegenleistung wurden Vermögenswerte (Lebensversicherung sowie Forderungen gegenüber R) in Gesamthöhe von 512.052 EUR übernommen. Hierdurch entstand bei der K-GmbH ein sog. Erwerbsfolgegewinn von 77.881 EUR, für den die K-GmbH eine Rücklage nach § 5 Abs. 7 EStG bildete.

Das FA erkannte die Rücklagenbildung nicht an. Das FG entschied, dass § 5 Abs. 7 EStG dahingehend auszulegen ist, dass eine Rücklage auch für einen Gewinn aus einer übernommenen Pensionsverpflichtung zu bilden ist.

FG Nürnberg v. 10.8.2021 – 1 K 528/20, Rev. eingelegt, Az. des BFH: XI R 24/21

c) Passivierung von Drohverlustrückstellungen i.S.d. § 5 Abs. 4a EStG

Übernimmt ein Kreditinstitut zur Absicherung eines Fremdwährungskredites eine Garantie und erhält es von dem Kreditgeber hierfür als Gegenleistung eine Provision, handelt es sich um ein schwebendes Geschäft i.S.d. § 5 Abs. 4a EStG. Wegen des Risikos, dass aus dem Garantieversprechen ein Verlust entsteht, weil der Wert der Verpflichtung des Kreditinstitutes den Wert des Anspruchs auf die Gegenleistung übersteigt, kann daher steuerbilanziell keine Rückstellung gebildet werden. Ein Erfüllungsrückstand liegt bei einer solchen Fallgestaltung nicht vor.

FG Rheinland-Pfalz v. 29.8.2018 – 1 K 1444/16, rkr.

d) VGA vor Eintritt als Gesellschafter

Auch ein vor der Begründung des Gesellschaftsverhältnisses abgeschlossener – künftig jährlich fällige Zahlungen der GmbH an den späteren Gesellschafter vorsehender – Vertrag kann die Annahme einer vGA rechtfertigen, wenn das Leistungsversprechen

• in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Begründung des Gesellschaftsverhältnisses steht und
• seinen Grund in diesem Gesellschaftsverhältnis hat.

Die so begründete Veranlassung der Vermögenszuwendungen durch das Gesellschaftsverhältnis besteht auch nach einer der Begründung des Gesellschaftsverhältnisses nachfolgenden Einbringung der Anteile in eine andere GmbH fort.

Wird dem Alleingesellschafter ohne Gegenleistung die Treugeberstellung an einem Schuldscheindarlehen der in seinem Anteilsbesitz stehenden GmbH eingeräumt, liegt hierin eine mit dem gemeinen Wert des Darlehens zu bemessende vGA.

FG Düsseldorf v. 29.11.2019 – 3 K 1318/15 E F, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X B 122/21 (Verfahren im Hinblick auf ESt 2004 – 2008 abgetrennt und an den X. Senat verwiesen durch BFH v. 26.6.2021 – VIII B 46/20; Verfahren im Hinblick auf ESt 2010 aufgehoben und zurückverwiesen; NZB gegen ESt 2009 und 2011 zurückgewiesen).

e) Pensionszusage durch Entgeltumwandlung: Relevanz der Prüfungskriterien Erdienbarkeit, Probezeit und Wartezeit

Die steuerliche Anerkennung einer durch Gehaltsumwandlung finanzierten Pensionszusage, bei der sämtliche Versorgungsansprüche mit einer garantierten 3%igen Verzinsung auf die umgewandelten Beträge begrenzt sind, ist nicht davon abhängig, ob die Kriterien der Erdienbarkeit und Probezeit erfüllt werden bzw. die Pensionszusage unmittelbar nach Gründung des Unternehmens erteilt wird (vgl. BFH v. 7.3.2018 – I R 89/15, GmbHR 2018, 878 = GmbH-StB 2018, 243 [Görden]).

Die Pensionszusage enthält eindeutige Angaben zur Höhe der in Aussicht gestellten zukünftigen Leistungen (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG). Die steuerliche Anerkennung der Zusage scheitert auch nicht an einer fehlenden Erdienbarkeit. Dazu hat der BFH entschieden, dass dieses Kriterium bei einer durch Entgeltumwandlung fin...