Ulrike Fuldner

5.1 Reguläre Lohnzahlung

Arbeitslohn fließt dem Arbeitnehmer zu, wenn er bar ausgezahlt oder einem Bankkonto des Empfängers gutgeschrieben wird. Ohne Zufluss kann es nicht zu einer Besteuerung von Arbeitslohn kommen. Durch die Zahlung des Arbeitslohns wird die Pflicht des Geschäftsführers zum Lohnsteuerabzug ausgelöst.

Eine Ausnahme gilt bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH (über 50 % Beteiligung). Dem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer fließt eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen "seine" GmbH bereits mit deren Fälligkeit zu.[1]

Zufluss auch bei versehentlicher Zahlung

Zum Arbeitslohn gehören auch versehentliche Überweisungen des Arbeitgebers, die dieser zurückfordern kann. Zurückgezahlte Beträge sind erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Rückzahlung als negative Einnahmen zu berücksichtigen. Die bloße Verbuchung von Rückzahlungsforderungen der GmbH ist noch kein Abfluss beim Geschäftsführer. Aus der Stellung eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH ergibt sich nichts anderes.[2]

[1] BMF, Schreiben v. 12.5.2014, IV C 2 – S 2743/12/10001, BStBl 2013 I S. 860; FG München, Urteil v. 2.1.2015, 15 K 3748/13; FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 11.5.2022, 2 K 1811/17.
[2] BFH, Urteil v. 14.4.2016, VI R 13/14, BStBl 2016 II S. 778.

5.2 Lohnzufluss bei Gehaltsverzicht

Für die Frage, ob ein Gehaltsverzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers zu einem Zufluss von Arbeitslohn führt, kommt es maßgeblich darauf an, wann der Verzicht erklärt wurde.

Der BFH hat geklärt, wann bei einem Gehaltsverzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers eine verdeckte Einlage und damit der Zufluss des Gehalts bei diesem von einer gewinnmindernden Buchung in der Bilanz der Gesellschaft vorliegt.[1] Für den Zufluss beim Gesellschafter-Geschäftsführer durch eine verdeckte Einlage in die GmbH kommt es vor allem darauf an, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer vor oder nach Entstehen seines Anspruchs darauf verzichtet hat.[2]

[1] BFH, Urteil v. 15.6.2016, VI R 6/13, BStBl 2016 II S. 778.
[2] BFH, Urteil v. 15.5.2013, VI R 24/12, BStBl 2014 II S. 495; BMF, Schreiben v. 12.5.2014, IV C 2 – S 2743/12/10001, BStBl 2013 I S. 860.

5.3 Gutschrift auf Zeitwertkonto

Die Gutschrift künftig fällig werdenden Arbeitslohns auf einem Zeitwertkonto führt bei einem Geschäftsführer einer Körperschaft zum Zufluss von Arbeitslohn.[1]

Eine Vereinbarung, in welcher im Rahmen eines sog. Arbeitszeitkontos oder Zeitwertkontos auf die unmittelbare Entlohnung zugunsten von späterer (vergüteter) Freizeit verzichtet wird, verträgt sich nicht mit dem Aufgabenbild des Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH und führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.[2]

Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto zur Finanzierung eines vorzeitigen Ruhestands sind bei einem Fremd-Geschäftsführer einer GmbH kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn.[3]

Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführer: Kein Zufluss von Arbeitslohn bei Wertgutschrift

Auf einer wirksamen schriftlichen Vereinbarung beruhende Wertgutschriften auf einem Zeitwertkonto zugunsten des Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH führen noch nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn die Beträge aus der Entgeltumwandlung bei einem Dritten angelegt werden und der Gesellschafter-Geschäftsführer zunächst keinen Anspruch auf die Auszahlung der Versicherungssumme hat.[4]

[1] BFH, Urteil v. 27.2.2014, VI R 19/12, BFH/NV 2014 S. 1370.
[2] BFH, Urteil v. 11.11.2015, I R 26/15, BStBl 2016 II S. 489; FG Münster, Urteil v. 5.9.2018, 7 K 3531/16 L, rkr.; s. auch FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 21.12.2016, 1 K 1381/14, rkr.: Zur steuerlichen Anerkennung von Vereinbarungen über Arbeitszeitkonten bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern; BMF, Schreiben v. 8.8.2019, IV C 5 – S 2332/07/0004 :004, BStBl 2019 I S. 874.
[3] BFH, Urteil v. 4.9.2019, VI R 39/17, BFH/NV 2020 S. 85; BFH, Urteil v. 22.2.2018, VI R 17/16, BStBl 2019 II S. 496; BMF, Schreiben v. 8.8.2019, IV C 5 – S 2332/07/0004:004, BStBl 2019 I S. 874.
[4] FG Berlin-Brandenburg, Urteil v. 14.11.2017, 9 K 9235/15, rkr.

5.4 Gutschrift auf Verrechnungskonto

Wird der mit einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH abgeschlossene Geschäftsführer-Anstellungsvertrag nicht wie vereinbart durchgeführt, kann eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe der als Betriebsausgaben geltend gemachten Geschäftsführervergütungen vorliegen. Dies ist der Fall, wenn die vereinbarten monatlichen Vergütungen nicht bei Fälligkeit geleistet, sondern nach Ablauf des jeweiligen Wirtschaftsjahres auf einem Verrechnungskonto als Verbindlichkeit der GmbH ausgewiesen werden.[1]

[1] FG München, Urteil v. 5.5.2011, 7 K 1349/09.

5.5 Pkw-Überlassung ohne/mit Privatnutzungsverbot

Die ohne eine Vereinbarung erfolgende oder unbefugte Nutzung des betrieblichen Pkw durch den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft hat keinen Lohncharakter und führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.[1]

Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Dienstwagens durch die GmbH an den Geschäftsführer für dessen Privatnutzung führt zu einem lohnsteuerlichen Vorteil, unabhängig davon, ob und in welchem Umfan...

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