Umsatzsteuerfreie Vermietung und Verpachtung von Betriebsvorrichtungen

Bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken handelt es sich um steuerfreie Umsätze. Dies gilt im Sinne der Vorschrift nicht, für die Vermietung und Verpachtung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind (§ 4 Nr. 12 Buchst. a i. V. m. § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG).

Beispiel: Vermietung eines Stallgebäudes

A hat im Kalenderjahr 2019 von B das Stallgebäude mit entsprechenden Betriebsvorrichtungen gemietet. Bei den Betriebsvorrichtungen handelt es sich um eine Vorrichtung zur Fütterung von großen Tieren, eine Heizungs- und Lüftungsanlage, die zur Beheizung des Stalls notwendig ist und eine Leuchtanlage, um den Stall gleichmäßig nach den Rechtsvorschriften der EU zu beleuchten. Der Anteil der Herstellungskosten für die Betriebsvorrichtungen liegen bei 10 %.

Steuerbefreiung gilt nicht für Betriebsvorrichtungen

Eine Vermietungsleistung, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG der Umsatzsteuer. Eine Grundstücksvermietung liegt demnach vor, wenn dem Mieter zeitweise der Gebrauch eines Grundstücks gewährt wird (§ 535 BGB). Dies setzt voraus, dass dem Mieter eine bestimmte, nur ihm zur Verfügung stehende Grundstücksfläche, unter Ausschluss anderer, zum Gebrauch überlassen wird. Im Sinne des § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG umfasst die Steuerbefreiung die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken.

Die Vermietung und Verpachtung von Betriebsvorrichtungen ist gemäß § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG von der Steuerbefreiung ausgeschlossen. Zu den Betriebsvorrichtungen gehören neben Maschinen und maschinenähnlichen Anlagen alle Anlagen, die – ohne Gebäude – in besonderer und unmittelbarer Beziehung zu dem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb stehen.

Nebenleistung teilt das Schicksal der Hauptleistung

Eine steuerfreie Vermietung kommt demnach für eine Betriebsvorrichtung nur dann in Betracht, wenn es sich bei der Vermietung der Betriebsvorrichtung um eine Nebenleistung handelt. Zu den steuerfreien Leistungen der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken gehören auch die damit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden üblichen Nebenleistungen. Dies sind Leistungen, die im Vergleich zur Grundstücksvermietung nebensächlich sind, mit ihr eng zusammenhängen und in ihrem Gefolge üblicherweise vorkommen. Das Sächsische FG hat mit seinem Urteil v. 11.6.2020, 11 K 24/19, entschieden, dass es sich bei der Überlassung der Ausstattungselemente zur Fütterung und Aufzucht der Tiere um eine steuerliche Nebenleistung handelt.

Das FG begründet seine Auffassung damit, dass es sich um eine einheitliche Leistung handelt, wenn Einrichtungsgegenstände mitverpachtet werden, die für den bestimmungsgemäßen Gebrauch der jeweiligen Immobilie zwingend erforderlich sind und diese erst betriebs- und benutzungsfähig machen. Die Vorrichtungen zur Fütterung der Tiere, die Heizungs- und Lüftungsanlage, sowie die Leuchtanlage sind zur Nutzung der Immobilie entscheidend. Sie erfüllen keinen eigenen Zweck, sondern sind dringend erforderlich um die Hauptleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Die Überlassung der Betriebsvorrichtungen erfüllt den Tatbestand einer unselbstständigen Nebenleistung, wodurch die Vermietung ebenfalls steuerfrei ist, da die Nebenleistung das Schicksal der Hauptleistung teilt.

Gegenläufige Auffassung und Revisionsverfahren

Es ist allerdings anzumerken, dass das FG von den Rechtsgrundsätzen der Finanzverwaltung abweicht. Hiernach sind die Vermietung und Verpachtung von Betriebsvorrichtungen selbst dann steuerpflichtig, wenn dies wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind (vgl. A 4.12.10 UStAE).

Daher ist es zu begrüßen, dass das Niedersächsische FG die Revision zugelassen hat, sodass diese Frage nun abschließend geklärt wird. Vergleichbare Fälle können offen gehalten werden, bis der BFH (Az. V R 22/20) entschieden hat.