Frotscher/Geurts, EStG, SolzG § 3 Bemessungsgrundlage un ... / 2.1.2 Bemessungsgrundlage ...

Prof. Dr. Alexander Kratzsch

Rz. 5

Bei der ESt ist die festgesetzte ESt als der Bemessungsgrundlage um die anzurechnende oder zu vergütende KSt zu vermindern. KSt war bei natürlichen Personen unter dem Anrechnungsverfahren anzurechnen oder nach § 36b EStG a. F. zu vergüten.

Rz. 6

Durch den Abzug der angerechneten oder vergüteten KSt von der Bemessungsgrundlage, der festgesetzten ESt, sollte eine Doppelbelastung mit SolZ vermieden werden. Die Gewinne der Körperschaft, aus denen die Ausschüttung finanziert wird, sind auf der Ebene der Körperschaft bereits mit SolZ auf die Ausschüttungsbelastung vorbelastet; sie sollen daher auf der Ebene des Anteilseigners bei Ausschüttung nicht nochmals mit SolZ belastet werden. Der Sache nach wurde das gleiche Ergebnis erzielt wie bei einer Anrechnung des von der Kapitalgesellschaft gezahlten SolZ auf die Solidaritätszuschlagsschuld des Anteilseigners; es wurde aber ein aufwendiges Anrechnungsverfahren für den SolZ vermieden.^{^[1]}

Rz. 7

Die Verminderung der Bemessungsgrundlage um die anzurechnende oder zu vergütende KSt erfolgte nur, soweit die Bemessungsgrundlage positiv war. Das bedeutet, dass durch die Anrechnung oder Vergütung der KSt die Bemessungsgrundlage für den SolZ nicht negativ werden kann. Der von der Körperschaft gezahlte SolZ wirkt sich bei dem Anteilseigner daher nur insoweit aus, als die Bemessungsgrundlage auf 0 vermindert wird. Ist die anzurechnende KSt höher, und kommt es daher zu einer Vergütung der KSt, kommt es zwar zu einer Vergütung der KSt, nicht aber zu einer Vergütung des SolZ. Der überschießende SolZ wird damit definitiv. Insgesamt wird damit die Belastung mit SolZ höher, als es unter dem Anrechnungsverfahren der gesetzlichen Wertvorstellung entspricht.^{^[2]} Dies gilt auch bei der Auszahlung des KSt-Guthabens nach § 37 Abs. 5 KStG i. d. F. des SEStEG.^{^[3]} Der BFH hält die Regelung des SolZG insoweit für verfassungswidrig und hat im Rahmen einer konkreten Normenkontrolle nach Art. 100 GG das BVerfG angerufen.^{^[4]}.

Rz. 8

Die Bemessungsgrundlage nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 SolzG gilt für die veranlagte ESt. Ob eine Veranlagung zu erfolgen hat, richtet sich nach § 46 EStG. Für die Frage, ob einer der Tatbestände dieser Vorschrift erfüllt sind, ist allein auf die einkommensteuerlichen Verhältnisse abzustellen. Eine Veranlagung nur aus Gründen des SolZ ist nicht vorgesehen. Ist daher einkommensteuerlich keiner der Tatbestände des § 46 EStG erfüllt, kann keine Veranlagung allein deswegen erfolgen, weil zu viel oder zu wenig SolZ gezahlt worden ist. Ist zu wenig SolZ gezahlt worden, kann der Restbetrag nicht nacherhoben werden, weil es zu keiner Veranlagung kommt. Ist zu viel SolZ erhoben worden, kann der zu viel erhobene Betrag aus den gleichen Gründen nicht erstattet werden. Eine isolierte Veranlagung zum SolZ, um insoweit einen Ausgleich zu schaffen, gibt es nicht.

Rz. 9

Die Regelung über die Bemessungsgrundlage bei der ESt ist ab Vz 1996 geändert worden, um sie an die Neuregelung des Familienlastenausgleichs anzupassen. Die Bemessungsgrundlage ist dabei um Kinderkomponenten zu kürzen (§ 3 Abs. 2 SolZG). Bemessungsgrundlage bei der ESt (bzw. der LSt, Rz. 23ff.) ist damit nicht mehr die festgesetzte ESt, sondern eine um die Kinderkomponenten gekürzte ESt. Ursprünglich war die Kürzungsvorschrift in § 51a EStG enthalten. Durch das Gesetz v. 21.12.2000^{^[5]} ist diese Regelung in § 3 Abs. 2 SolZG übernommen worden.

Rz. 10

Nach § 3 Abs. 2 SolZG ist Bemessungsgrundlage nicht die tatsächlich festgesetzte ESt, sondern diejenige ESt, die festzusetzen wäre, wenn in allen Fällen, in denen dem Stpfl. Kinder nach § 32 EStG zuzurechnen sind, Kinderfreibeträge abgezogen werden. Der Grund für diese Regelung liegt darin, dass nach der Reform des Familienlastenausgleichs durch das Jahressteuergesetz 1996^{^[6]} die Kinderentlastung grundsätzlich durch Kindergeld erfolgt. Da damit die die Bemessungsgrundlage mindernden Kinderfreibeträge im Regelfall weggefallen sind, hätte diese Regelung im Ergebnis zu einer Erhöhung des SolZ geführt. Das gezahlte Kindergeld vermindert nämlich die Bemessungsgrundlage für den SolZ nicht. Um diesen Effekt der Erhöhung des SolZ zu vermeiden, sind die Kinderfreibeträge und ein Betreuungsfreibetrag i. S. v. § 32 Abs. 6 EStG daher abweichend von § 2 Abs. 6 EStG stets von der Bemessungsgrundlage des SolZ (der festgesetzten ESt) abzuziehen. Dabei muss als Nachteil in Kauf genommen werden, dass der SolZ nicht mehr an die tatsächlich festgesetzte ESt anknüpft. Die Festsetzung und/oder Zahlung von Kindergeld sind allerdings keine Merkmale des Tatbestand von § 3 Abs. 2 SolzG i. V. m. § 32 EStG. Dem nachträglichen Eintreten dieser Umstände kommt daher keine Rückwirkung i. S. des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO für die Festsetzung des SolZ zu (§ 1 SolZG Rz. 30).^{^[7]}

Rz. 11

Kein Abzug der Kinderfreibeträge hat zu erfolgen, wenn diese bereits bei der Einkommensteuerveranlagung berücksichtigt worden sind. Zu der Behandlung des Kindergelds in diesen Fällen vgl. Rz. 13.