Rz. 66
[Autor/Stand] Wird der Schenker Erbe des Beschenkten, sind mindestens zwei, zunächst schenkung- und zuletzt erbschaftsteuerbare, Erwerbsvorgänge geschehen. § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG befreit den späteren Erwerb von Todes wegen von der Erbschaftsteuer, wenn Eltern/Großeltern[2] ihre Kinder/Enkel beerbt und soweit sie dabei Vermögen zurückerworben haben, das sie dem/r vorzeitig Verstorbenen früher per Schenkung übertragen hatten. Die ursprüngliche Vermögensübertragung kann allerdings auch durch sog. Übergabevertrag[3], d.h. regelmäßig in Vorwegnahme der Erbfolge[4] und unter Vereinbarung von – häufig wiederkehrenden – Gegenleistungen, erfolgt sein. Aus erbschaftsteuerlicher Sicht sind dies entgeltliche Erwerbsvorgänge (s. auch § 7 ErbStG Anm. 69 ff.).[5]
Rz. 67
[Autor/Stand] Kommt es also konsequent auf die Schenkungsteuerpflicht oder zumindest -steuerbarkeit der früheren Zuwendung nicht an[7], drängt sich die Frage nach der Rechtfertigung der Erbschaftsteuerbefreiung des unverhofften Rückerwerbs der Eltern/Großeltern auf. Erfahrungsgemäß finden in nicht allzu fern liegender Zeit, spätestens mit ihrem Tod, erneute Erwerbsvorgänge statt.[8] Aber kann dies für das stichtagsgeprägte Erbschaftsteuerrecht entscheidend sein, zumal § 27 ErbStG gerade für derartige Letzterwerbe ohnehin eine besondere Steuermäßigung vorsieht?
Rz. 68
[Autor/Stand] Finanzverwaltung und BFH lehnen die entsprechende Anwendung des § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG auf Rückschenkungen ab.[10] Deshalb empfiehlt man Vermögensübertragungsverträge vorsorglich mit geeigneten Rückfallklauseln zu versehen.[11] Ob damit allerdings auch die Schenkungsteuerpflicht der ursprünglichen Zuwendung beseitigt werden kann, dürfte fraglich sein; wurde der Schenker als Erbe des Beschenkten mit dem Erbfall Eigentümer und Besitzer des Geschenks (§§ 857, 1922 Abs. 1 BGB), ist die von § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG verlangte tatsächliche Herausgabe unmöglich.[12]
Rz. 69
[Autor/Stand] Voraussetzung für die Erbschaftsteuerbefreiung ist die Identität der früher übertragenen und zurückerworbenen Vermögensgegenstände einerseits und des ursprünglichen Schenkers/Vermögensübergebers und späteren Rückerwerbers andererseits. § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG privilegiert damit offenbar nur den Rückerwerb durch Erbanfall (§ 3 Abs. 1 Nr. 1, 1. Alt. ErbStG; §§ 1922 Abs. 1, 1942 Abs. 1 BGB)[14]; bei allen anderen Erwerbsvorgängen des § 3 ErbStG ereignet sich kein automatisches "Zurückfallen" derselben Vermögensgegenstände.[15] Auch bei einem Sachvermächtnis erwirbt der Vermächtnisnehmer lediglich einen Anspruch gegen den/die die Sache selbst erwerbenden Erben (§ 2174 BGB).[16] Allerdings erwirbt auch der Nacherbe durch Erbanfall.[17]
Rz. 70
[Autor/Stand] Nur wenn und soweit der Schenker/Übergeber selbst den beschenkten Erblasser beerbt, ist das Erfordernis personeller Identität erfüllt.[19] Er muss daher vor Ausführung der Zuwendung alleiniger Eigentümer bzw. Inhaber der jeweils betroffenen Nachlassgegenstände gewesen und später Alleinerbe des Zuwendungsempfängers geworden sein, damit § 13 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG uneingeschränkt greift.
Rz. 71
[Autor/Stand] Nur wenn und soweit dieselben, lebzeitig übertragenen Vermögensgegenstände später mit dem Erbfall zurückerworben werden, ist das Erfordernis gegenständlicher Identität erfüllt.[21] Dem mit dem ErbStG 1974 geänderten Wortlaut der Norm folgend, nimmt die Praxis unter ausdrücklicher Verneinung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise[22] einen eher restriktiven Standpunkt ein.[23] Dass das Vermögen jedenfalls wertmäßig zurückfällt, genügt nicht mehr.[24] Im Nachlass anstelle der ursprünglichen Geschenke befindliche Surrogate sind deshalb grundsätzlich erbschaftsteuerpflichtig, es sei denn, sie wären objektiv betrachtet art- und funktionsgleich.[25] In diesem Sinne beschiedene Präzedenzfälle wurden bislang allerdings nicht bekannt. Die Beweislast für die Nämlichkeit des zurückgefallenen Vermögens trägt der Steuerpflichtige.[26] Bei GmbH-Anteilen kann man inzwischen auf die beim Handelsregister zu führenden Gesellschafterlisten zurückgreifen.[27]
Rz. 72– 79
[Autor/Stand] Einstweilen frei.
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