Schwarz/Widmann/Radeisen, U... / 4.2.3 Die Betriebsstätte (§ 3a Abs. 1 S. 2 UStG)
 

Rz. 80

§ 3a Abs. 1 S. 2 UStG setzt dem Ort des leistenden Unternehmers unter bestimmten Voraussetzungen einer Betriebsstätte des Unternehmers gleich; unionsrechtlich wird hier von der "festen Niederlassung" gesprochen (Rz. 83). Nach der in der Praxis wichtigen Regelung gilt dann eine Betriebsstätte und nicht der Ort, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt, als Ort der sonstigen Leistung, wenn die sonstige Leistung von dieser Betriebsstätte aus ausgeführt wird. Allgemein gilt es aber zu beachten, dass der vorrangige Anknüpfungspunkt nach § 3a Abs. 1 S. 1 UStG grundsätzlich der Ort ist, an dem der Steuerpflichtige den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit hat, mithin der Ort, von dem das Unternehmen betrieben wird (Rz. 82). S. 2 kommt nur zur Anwendung, sofern eine Betriebsstätte in einem anderen Staat tatsächlich vorhanden ist und wenn die gegenständliche Leistung von dort aus erbracht wird. Die unionsrechtliche Vorgabe findet sich in Art. 11 MwStDVO und die deutsche Verwaltungsanweisung in Abschn. 3a.1 Abs. 2 und 3 UStAE.

 

Rz. 81

Zum Zweck dieser Leistungsortbestimmung muss die gegenständliche sonstige Leistung dieser Betriebsstätte demnach tatsächlich zuzurechnen sein. Diese Zurechnung ist i. d. R. möglich, wenn die für die sonstige Leistung erforderlichen einzelnen Arbeiten ganz oder überwiegend durch Angehörige oder Einrichtungen der Betriebsstätte ausgeführt wurden; dabei ist es allerdings nicht erforderlich, dass auch das Umsatzgeschäft von dieser Betriebsstätte aus abgeschlossen wurde.

 

Rz. 82

Der Wortlaut des § 3a Abs. 1 UStG legt den Schluss nahe, dass bei der Bestimmung des Leistungsorts im Zweifel primär auf die Betriebsstätte und nicht auf den Ort des Unternehmens abzustellen ist, weil der zweite Satz als lex specialis zum ersten Satz erscheint. Tatsächlich existierte ein derartiger Vorrang des Orts der Betriebsstätte aber nach der Rechtsprechung von BFH und EuGH nicht. Schon der Wortlaut des Art. 45 MwStSystRL "werden die Dienstleistungen jedoch von einer festen Niederlassung des Dienstleistungserbringers … aus erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistung der Sitz der festen Niederlassung" weist aber darauf hin, dass der Ort der Betriebsstätte maßgeblich (vorrangig) ist, denn die umsatzsteuerrechtliche Betriebsstätte entspricht der unionsrechtlichen "festen Niederlassung" (Rz. 83); § 12 AO kommt hier nicht zur Anwendung.

 

Rz. 83

Der deutsche Begriff der (umsatzsteuerlichen) Betriebsstätte entspricht also dem in Art. 44 S. 2 MwStSystRL genannten unionsrechtlichen Begriff der "festen Niederlassung", er ergibt sich nicht unmittelbar aus § 3a UStG und ist deshalb den unionsrechtlichen Vorgaben zu entnehmen. Die hier unmittelbar geltende MwStDVO spricht in Art. 11 in einer Art Legaldefinition bei einer "festen Niederlassung" von jeder Niederlassung mit Ausnahme des Sitzes der wirtschaftlichen Tätigkeit und verlangt ausdrücklich einen hinreichenden Grad an Beständigkeit und eine bestimmte Struktur. Nach der deutschen Verwaltungsauffassung ist die Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, welche der Tätigkeit des Unternehmers dient. Allgemein ist deshalb das Vorhandensein einer festen örtlichen Anlage oder einer Geschäftseinrichtung ein wesentliches Merkmal einer Betriebsstätte neben ihrer Unselbstständigkeit. Eine Betriebsstätte muss über einen ausreichenden Mindestbestand an Personal- und Sachmitteln verfügen, welcher für die Erbringung der sonstigen Leistung erforderlich ist. Des Weiteren ist zu beachten, dass der genannte hinreichende Grad an Beständigkeit sowie eine derartige Struktur vorhanden sein müssen, die im Gesamtbild von der personellen und technischen Ausstattung her eine autonome Ausführung der jeweiligen sonstigen Dienstleistung ermöglichen.

 

Rz. 84

Voraussetzung für die Bestimmung des Leistungsorts nach der Betriebsstätte ist des Weiteren, dass der betreffende Umsatz auch tatsächlich von dieser Betriebsstätte aus ausgeführt worden ist. Dazu müssen die zur Erbringung der Leistung erforderlichen Arbeiten ganz oder überwiegend durch Angehörige der Betriebsstätte erbracht worden sein; dabei ist es nicht erforderlich, dass die Betriebsstätte das Umsatzgeschäft selbst abgeschlossen hat. Wird ein Umsatz sowohl an dem Ort, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt, als auch von einer Betriebsstätte ausgeführt, ist der Leistungsort nach dem Ort zu bestimmen, an dem die sonstige Leistung überwiegend erbracht wird. Nebenleistungen sind dabei so zu bestimmen wie die Hauptleistung, zu der sie gehören. Im Übrigen können einheitliche sonstige Leistungen nur einem Leistungsort zugeordnet werden. M. E. kann aufgrund dessen im Einzelfall für einen Unternehmer ein gewisser (enger) Gestaltungsspielraum bestehen, den Leistungsort in den Staat zu "verlagern", in dem die steuerlichen oder sonstigen Bedingungen am günstigsten für ihn sind, sofern denn die vorgenannten Bedingungen vorliegen. Gerade das genannte Merkmal der "überwiegenden Erbringung" ist unscharf, es dür...

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