Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4h ... / 2. ABC der Zinsaufwendungen ...

Dr. Tobias S.H. Eggert

Rn. 142

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Auf- u Abzinsung von unverzinslichen o niedrig verzinslichen Verbindlichkeiten o Forderungen führt zu Zinsaufwendungen bzw -erträgen, die für Zwecke der Zinsschranke zu berücksichtigen sind. Nach Ansicht der FinVerw sind jedoch solche Erträge für Zwecke der Zinsschranke unbeachtlich, sofern diese aus der erstmaligen Abzinsung von Verbindlichkeiten nach § 6 Abs 1 Nr 3 EStG resultieren (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 27).

Eine entgegengesetzte Auffassung hat das FG Münster v 17.11.2017, 4 K 3523/14 F, EFG 2018, 98 (Rev eingelegt, BFH Az IV R 16/17) vertreten u dahingehend entschieden, dass auch Erträge aus der erstmaligen Abzinsung von Verbindlichkeiten zu den Zinserträgen iSd § 4h Abs 3 S 3 u 4 EStG gehören, die mit Zinsaufwendungen bei der Berechnung der Zinsschrankenfreigrenze zu verrechnen sind. ME ist der Argumentation des FG Münster zu folgen, da sich insb aus dem Wortlaut des § 4h Abs 3 S 3 u 4 EStG ("Die Auf- u Abzinsung unverzinslicher o niedrig verzinslicher Verbindlichkeiten o Kapitalforderungen führen ebenfalls zu Zinserträgen o Zinsaufwendungen") keine Differenzierung entnehmen lässt, welche in diesem Zusammenhang einschränkende Wirkung entfaltet. Auch vor dem Hintergrund, dass es sich weder bei der Aufzinsung noch bei der Abzinsung um "echten Zins" handelt, ist eine solche Ungleichbehandlung nicht nachvollziehbar (vgl hierzu ua auch Ludwig, FR 2018, 137).

Auf- u Abzinsungen von Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen gem § 6 Abs 1 Nr 3a Buchst e EStG fallen aber nicht unter § 4h Abs 3 S 4 EStG, da diese nicht als Entgelt für Kapitalüberlassung qualifizieren (vgl ua Häuselmann, FR 2009, 401; Köhler/Hahne, DStR 2008, 1505).

Rn. 143

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Bauzeitzinsen für die Finanzierung von FK zur Herstellung eines Vermögensgegenstandes dürfen nach § 255 Abs 3 S 2 HGB als HK angesetzt werden, eine spätere Minderung des Aktivpostens führt nicht zu Zinsaufwendungen iSd Zinsschranke (vgl BFH v 30.04.2003, BStBl II 2004, 192; BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 20).

Rn. 144

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Damnum/Disagio: Zinsaufwand, falls dem FK-Geber geschuldet. Vergütungen, die zwar nicht als Zins berechnet werden, aber dennoch Vergütungscharakter haben, will die FinVerw dann erfassen, wenn sie dem Geber des FK geschuldet werden (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 15). Die FinVerw nennt als Bsp: Damnum, Disagio, Vorfälligkeitsentschädigungen, Provisionen u Gebühren.

Rn. 145

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Für Erbbauzinsen ist die Zinsschranke nicht anwendbar (vgl BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 21; Frotscher in F, § 4h EStG Rz 126a, 200. Lfg 2017; Möhlenbrock/Pung in D/P/M, § 8a KStG Rz 223, April 2015).

Rn. 146

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Factoring: IRd Factorings lässt sich grds zwischen echtem u unechtem Factoring unterscheiden. Falls der Zessionar zusätzlich das Risiko der Zahlungsunfähigkeit des Schuldners der abgetretenen Forderung übernimmt ("echtes Factoring"), ergeben sich durch die Abtretung grds weder beim Zedenten noch beim Zessionar Zinsaufwendungen u Zinserträge iSd § 4h Abs 3 S 2 u 3 EStG. Auf übereinstimmenden schriftlichen Antrag, der an das örtlich zuständige FA zu richten ist, können Zessionar u Zedent jedoch auch das echte Factoring als Überlassung von FK iSd § 4h Abs 3 EStG behandeln. Es handelt sich um eine Billigkeitsregelung. Diese greift beim Zessionar nur dann, wenn die Zinsen beim Zedenten korrespondierend behandelt werden. Der Zessionar kann die Zinsaufwendungen also nur dann geltend machen, wenn der Zedent diese entsprechend als Zinserträge ansetzt (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 14, 29ff).

Hingegen qualifiziert die Abtretung einer Forderung zu einem Betrag unter dem Nennwert grds als Überlassung von FK iSd § 4h Abs 3 EStG, sofern die Abtretung nach allg bilanzsteuerlichen Grundsätzen als Darlehensgeschäft durch den Zessionar an den Zedenten anzusehen ist ("unechtes Factoring").

Rn. 147

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Förderdarlehen: Nach Auffassung der FinVerw sind Förderdarlehen (Darlehen aufgrund allg Förderbedingungen von EU, Bund, Ländern, Gemeinden o anderer öffentlich-rechtlicher Körperschaften o nach §§ 5 Abs 1 Nr 2, 17, 18 KStG steuerbefreiten Einrichtungen) grds nicht betroffen von der Zinsschranke (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 94).

Rn. 148

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Forderungsverzicht gegen Besserungsschein: Forderungen, auf die gegen Besserungsschein verzichtet worden ist, stellen EK u kein FK dar.

Rn. 149

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Gebühren/Provisionen: Qualifiziert grds als Zinsaufwand iSd Zinsschranke, sofern diese dem FK-Geber geschuldet werden.

Rn. 150

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Haftendes EK bei Banken: Bei Banken stellt auch das nach dem Kreditwesengesetz (KWG) dem haftenden EK zuzurechnende FK solches iSd § 4h Abs 3 S 2 EStG dar.