Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / Schrifttum:

Kahlert, Neuausrichtung nachträglicher AK bei § 17 EStG durch den BFH, zugleich Besprechung des BFH v 11.07.2017, IX R 36/15, DStR 2017, 2305;

Förster, Ausfall von Gesellschafterdarlehen u Regressforderungen aus Bürgschaften, DB 2018, 336;

Jachmann-Michel, BB-Rechtsprechungsreport zur Besteuerung der Kapitaleinkünfte 2017, BB 2018, 854;

Kahlert, Gesellschafterfremdfinanzierung nach der steuerlichen Anerkennung des Ausfalls von privaten Kapitalforderungen durch den VIII. Senat des BFH, DStR 2018, 229;

Moritz/Strohm, Änderung der BFH-Rspr zum Ausfall von Gesellschafterdarlehen u sonstiger Finanzierungshilfen, DB 2018, 86;

Moritz/Strohm, Ausfall einer privaten Darlehensforderung als Verlust bei den Einkünften aus KapVerm, BB 2018, 542;

Ott, Gestaltungsmöglichkeiten nach der Änderung der Rspr zu eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen, Folgen durch das BFH-Urt v 11.07.2017, IX R 36/15, StuB 2018, 15;

Ott, Rspr-Änderung zum Ausfall eigenkapitalersetzender Finanzierungshilfen, Stbg 2018, 17;

Weiss, Forderungsausfälle im PV sind steuerbar, zugleich Kommentar zum BFH-Urt v 24.10.2017, VIII R 13/15, NWB 2018, 544.

 

Rn. 233

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

IRd MoMiG wurde das EK-Ersatzrecht ersatzlos aufgehoben u die Rückgewähr von Gesellschafterdarlehen von der Auszahlungssperre gem § 30 Abs 1 GmbHG bzw § 57 Abs 1 S 1 AktG ausgenommen. Die neue Rechtslage gilt für alle Insolvenzverfahren, die nach dem 31.10.2008 eröffnet wurden (Röck/Hucke, GmbHR 2013, 791ff). Gesellschaftsrechtlich ist das maßgebliche Tatbestandsmerkmal "Krise der Gesellschaft" nicht mehr existent. Vielmehr werden seit dem MoMiG sämtliche Gesellschafterdarlehen – unabhängig, ob das Darlehen in u vor der Krise gewährt wurde – insolvenzrechtlich nachrangig behandelt (§§ 39 Abs 1 Nr 5, 44a InsO). Lediglich das Privileg für Kleingesellschafter blieb im Kern erhalten, welches nun jedoch rechtsformunabhängig ausgestaltet ist (Moritz, DStR 2014, 1636, 1638).

 

Rn. 234

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

Nach Auffassung der FinVerw galten die bisherigen Grundsätze zum EK-Ersatzrecht für Zwecke des § 17 EStG weiterhin unverändert fort. Die FinVerw hat lediglich ihre Auffassung für "stehen gelassene Darlehen" modifiziert, wonach für den Fall des Kriseneintritts nach Beginn des Anfechtungszeitraums die AK in Höhe des Nennwertes der Forderung maßgeblich sind (BMF v 21.10.2010, BStBl I 2010, 832; hierzu Fuhrmann, NWB 2011, 356ff). Die bisherige finanzgerichtliche Rspr hat diese Auffassung im Wesentlichen bestätigt (FG Köln v 20.03.2014, 3 K 2518/11, EFG 2014, 2136; FG BBg v 28.05.2015, 4 K 7114/12, EFG 2015, 1934; FG D'dorf v 16.09.2016, 3 K 3438/14 E, FR 2017, 344). Der BFH habe die gesellschaftsrechtlichen Bestimmungen zum EK-Ersatzrecht lediglich zur Definition des Begriffs der "Krise" herangezogen. Die Aufhebung der Regelungen zum EK-Ersatzrecht habe keinen Einfluss auf die Qualifikation einer gesellschafsrechtlichen Veranlassung anhand des Zeitpunkts des Kriseneintritts.

 

Rn. 235

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

Der BFH hat am 11.07.2017 entschieden, dass aufgrund der Neuregelungen des MoMiG nicht mehr an den zur Rechtslage vor MoMiG entwickelten Grundsätzen (s Rn 223ff) festgehalten werden kann (BFH v 11.07.2017, IX R 36/15, DStR 2017, 2098). Die bisherige Rspr orientiere sich an den alten Regelungen zum EK-Ersatzrecht; die dadurch eingetretene Kapitalbindung hätte es gerechtfertigt, den Ausfall einer Forderung ausnahmsweise steuerlich bei den AK zur Beteiligung zu berücksichtigen.

Jenseits der zivilrechtlichen Rechtsfolge zum alten EK-Ersatzrecht besteht aber kein Anlass, den Gesellschafter steuerlich anders zu behandeln als einen Drittgläubiger. Da Gesellschafterforderungen und vergleichbare Finanzierungshilfen mit den Neuregelungen des MoMiG eine Sonderbehandlung im Insolvenz- und Anfechtungsrecht erfahren würden, seien diese nicht mehr gesellschaftsrechtlich veranlasst und somit nicht mehr wie haftendes EK zu behandeln. Aufwendungen aus Fremdkapitalhilfen wie der Ausfall eines vormals "krisenbedingten" oder "in der Krise stehen gelassenen" Darlehens oder der Ausfall mit einer Bürgschaftsregressforderung führen demnach grundsätzlich nicht mehr zu AK der §-17-EStG-Beteiligung. Vielmehr orientiert sich der IX. Senat am handelsrechtlichen AK-Begriff: Als nachträgliche AK könnten nur noch solche Aufwendungen des Gesellschafters zugeordnet werden, die auch nach dem Handelsrecht zu nachträglichen AK führen.

Diese Übernahme der handelsrechtlichen Beurteilung für Zwecke des § 17 EStG wird von Teilen der Literatur kritisiert (Gosch/Oertel in Kirchhof, § 17 EStG Rz 94; Weber-Grellet, FR 2018, 271; Weber-Grellet in Schmidt, § 17 EStG Rz 174). Eine Beteiligung iSd § 17 EStG sei in vollem Umfang steuerverstrickt, folglich müssen auch korrespondierende Aufwendungen nach dem objektiven Nettoprinzip steuermindernd berücksichtigt werden können. Berücksichtigt man aber, dass ein Gesellschafterdarlehen losgelöst von der Beteiligung als eigenständiges WG zu betrachten ist und ein Darlehensausfall einen Ver...

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