Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / Schrifttum:

Statt vieler Raupach (Hrsg), Das negative Kapitalkonto des Kommanditisten, 1978;

Bordewin, Steuerliche Anerkennung des negativen Kapitalkontos, BB 1978, 441;

Schulze-Osterloh, Bemerkungen zur Diskussion um das negative Kapitalkonto eines Kommanditisten, FR 1979, 247;

Thiel, Das negative Kapitalkonto des Kommanditisten im Steuerrecht – ein Vorschlag de lege ferenda, DB 1979, 664;

Kersten/Feldgen, Steuerliche Implikationen der Kapitalkonten bei PersGes, FR 2013, 197 (zu 4.1ff).

 

Rn. 6b

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

Nach § 167 Abs 3 HGB nimmt der Kommanditist am Verlust nur bis zum Betrag seines Kapitalanteils u seiner noch rückständigen (Pflicht-)Einlage teil; ein negativer Kapitalanteil stellt demnach keine Verbindlichkeit des Kommanditisten dar (es sei denn, der Saldo ist durch unzulässige Entnahmen entstanden: s § 15 Rn 13c (Bitz), dann entsteht ein Rückforderungsanspruch der KG nach § 812 BGB).

Dies schließt jedoch nach hM nicht aus, dass das Kapitalkonto des Kommanditisten in HB u StB (dort zzgl ggf bestehender Ergänzungsbilanzen) durch "Abschreibung" des Verlustanteils (entsprechend § 120 Abs 2 iVm § 161 Abs 2 HGB) auch negativ werden kann; der Kommanditist ist nur im Falle einer Auseinandersetzung insoweit nicht nachschusspflichtig (BFH BStBl II 1981, 164). Das negative Kapitalkonto hat nicht den Charakter einer Forderung der Gesellschaft gegen den Kommanditisten, sondern nur die unmittelbare Bedeutung, dass spätere Gewinnanteile zunächst zur Deckung des negativen Kapitalkontos zu verwenden sind (§ 169 Abs 1 S 2 HGB: sog "Verlusthaftung mit künftigen Gewinnanteilen"). Der GrS des BFH hat in Fortsetzung der ständigen höchstrichterlichen Rspr (vgl BFH BStBl III 1964, 359) bestätigt, dass wegen der wirtschaftlichen Vorbelastung künftiger Gewinne infolge der Verlusthaftung im Innenverhältnis steuerlich ein Verlustanteil einem als Mitunternehmer anerkannten Kommanditisten auch insoweit zuzurechnen ist, als er zu einem negativen Kapitalkonto führt (BFH BStBl II 1981, 164; bestätigt BFH BStBl II 1986, 58; BFH/NV 1986, 404; implizit auch BFH BStBl II 2000, 347).

Die steuerliche Anerkennung der Entstehung eines negativen Kapitalkontos des Kommanditisten u daraus folgend der Verlustzurechnung (zu unterscheiden von der nach § 15a EStG ggf nur beschränkten Verlustverrechnung – s Rn 10) beruht auf folgenden Erwägungen (GrS BFH BStBl II 1981, 164):

(1) Die handelsrechtliche Ergebnisverteilung ist auch steuerlich anzuerkennen.
(2) Der Verlustanteil des Kommanditisten kann nur dann nicht zugerechnet werden, wenn er ohne jede Auswirkung auf die rechtliche und wirtschaftliche Stellung des Kommanditisten bleiben würde: s Rn 6c. Das ist so lange nicht der Fall, wie zu erwarten ist, dass der Kommanditist aus der lfd KG zukünftig Gewinnanteile erzielen wird – auch durch Auflösung stiller Reserven –, die er zur Deckung der früheren Verlustanteile zu verwenden hat. Die handelsrechtliche "Verlusthaftung mit künftigen Gewinnanteilen" im Innenverhältnis ist ein Ausdruck des Unternehmerrisikos und daher auch steuerlich zu beachten.
(3) Rechtssicherheit und Rechtsbeständigkeit (vgl st Rspr ab BFH BStBl III 1964, 359, die das negative Kapitalkonto ausdrücklich anerkannt hat). Eine andere Entscheidung hätte § 15a EStG in Frage gestellt.

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