Container, Leasing

OFD Rheinland, 20.3.2007, S 2257 - 1000 - St 221

Eine GmbH erwirbt Container und vermietet diese für eine bestimmte Zeitspanne (i.d.R. 5 Jahre, in Fällen der Vermietung vor dem 30.6.1997 meist 6 Jahre) an verschiedene Nutzer. Zur Refinanzierung verkauft die GmbH die Container an Privatpersonen (Investoren/Leasinggeber), die jeweils in die mit den Nutzern bestehenden (nicht kündbaren) Mietverträge eintreten. Die Investoren schließen gleichzeitig mit der GmbH einen Verwaltungsvertrag ab, in dem die GmbH (Leasingnehmer) eine bestimmte Miete für eine bestimmte Anzahl von Jahren garantiert, die Gefahr des zufälligen Untergangs trägt und den Rückkauf nach Ablauf der Mietzeit – zum Teil mit garantierten Rückkaufspreiswerten zum Vertragsende – anbietet. Veräußert der Investor den Container während der Laufzeit des Verwaltungsvertrags, ist der Erwerber verpflichtet, in den Verwaltungsvertrag einzutreten.

Rechtliche Würdigung

I. Wirtschaftliches Eigentum

Entscheidend für die steuerliche Beurteilung des Modells ist, wer als wirtschaftlicher Eigentümer des Leasinggegenstands (Container) anzusehen und wem der Leasinggegenstand demzufolge zuzurechnen ist.

Kann der Container nicht dem Investor zugerechnet werden, erzielt dieser keine Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Wirtschaftsgüter (§ 22 EStG, ggf. § 15 EStG), sondern Einkünfte aus Kapitalüberlassung nach § 20 EStG.

1. Erwerb eines Containers vor dem 1.7.1997

Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von Containern beträgt lt. AfA-Tabelle grundsätzlich 5 Jahre, bei Containern aus V2A-Stahl 6 Jahre. Zu beachten ist, dass die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer lt. AfA-Tabelle nur für neue Container gilt. Die Dauer der Mietzeit von 5 oder 6 Jahren übersteigt bzw. erreicht damit die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstands.

1.1 Vereinbarung mit der GmbH ohne garantierten Rückkaufspreis (Andienungspreis):

1. Bei Vollamortisation (d.h. die Mietzahlungen decken die Aufwendungen des Investors sowie alle Nebenkosten einschließlich der Finanzierungskosten voll ab) wird die GmbH wirtschaftlicher Eigentümer, so dass der Leasinggegenstand ihr zuzurechnen ist (vgl. BMF-Schreiben vom 19.4.1971, BStBl 1971 I S. 264, EStG-Kartei NW § 5 EStG Fach 2 Nr. 1, Abschn. III. 1. b).
2. Bei Teilamortisation ist der Leasinggegenstand dem Investor zuzurechnen. Es sind die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 23.12.1991, BStBl 1992 I S. 13, Anhang 21/IV EStH 1998 RdNr. 6 analog anzuwenden.

Die Abgrenzung der Fälle mit Vollamortisation von denen mit Teilamortisation kann nur unter Vorlage des Kauf- und Verwaltungsvertrags, ggf. des diesem Vertrag zugrunde liegenden Angebots sowie der dazugehörigen Renditeberechnung vorgenommen werden.

Die Frage, ob ein Rückkaufspreis garantiert ist, kann nur durch Auswertung aller vertraglicher Unterlagen entschieden werden. Daher ist der Anleger aufzufordern, alle vertraglichen Vereinbarungen mit der GmbH vorzulegen; in Zweifelsfällen kann von ihm eine sog. Negativerklärung verlangt werden.

1.2 Vereinbarung mit der GmbH mit garantiertem Rückkaufspreis (Andienungspreis):

1. Bei Vollamortisation ist der Leasinggegenstand der GmbH zuzurechnen (siehe Abschn. 1.1. a)).
2. Bei Teilamortisation ist der Leasinggegenstand gleichfalls der GmbH zuzurechnen. Eine analoge Anwendung des BMF-Schreibens vom 23.12.1991 (a.a.O.) kommt nicht in Betracht. Denn die in RdNr. 6 getroffene Regelung geht von einem Wertminderungsrisiko beim Leasinggeber aus; dieses liegt hier aufgrund des festen Rückkaufspreises nicht vor.

Die bisher bekannt gewordenen Altverträge (vor dem 1.7.1997) enthalten i.d.R. einen garantierten Rückkaufswert zum Vertragsende. Die Container aus diesen Verträgen sind daher in diesen Fällen der GmbH wirtschaftlich zuzurechnen.

2. Erwerb eines Containers nach dem 30.6.1997

Aufgrund der geänderten AfA-Tabellen ist bei Containern, die zwischen dem 1.7.1997 und 31.12.2000 erworben wurden, von einer einheitlichen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 8 Jahren auszugehen. Wurde der Container nach dem 31.12.2000 erworben, ist von einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 10 Jahren auszugehen.

Bei einer Mietdauer von 5 oder 6 Jahren bleibt die Privatperson nicht nur zivilrechtlicher, sondern auch wirtschaftlicher Eigentümer, so dass ihr auch der Leasinggegenstand zuzurechnen ist (BMF vom 19.4.1971, a.a.O., EStG-Kartei NW § 5 EStG Fach 2 Nr. 1 Abschn. III. 1. a)). Aufgrund der Entwicklungen auf dem Containermarkt ist davon auszugehen, dass der Investor eine Wertsteigerungschance verwirklichen kann. Unerheblich ist, ob der Investor das Recht hat, der GmbH den Container nach Ablauf des Mietvertrags zu einem garantierten Rückkaufswert anzubieten. Dann läge bei der GmbH zwar das Wertminderungsrisiko, aber gerade nicht die Wertsteigerungschance.

II. Steuerliche Behandlung bei der Privatperson

1. Zurechnung des Containers bei der GmbH (Leasingnehmer)

Es liegt eine Kapitalüberlassung durch die Privatperson vor, die zu Einkünften i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG führt.

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 ES...