BFH Urteil vom 05.11.1987 - IV R 94/85 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Änderung von Teilwertfeststellungen gemäß § 55 Abs. 5 EStG wegen neuer Tatsachen

Leitsatz (NV)

1. Bestandskräftige Teilwertbescheide i. S. von § 55 Abs. 5 EStG können gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 geändert werden.

2. Stellt das Finanzamt gemäß § 55 Abs. 5 EStG Teilwerte von landwirtschaftlich genutzten Grundstücken aufgrund eigener Erkenntnisse und Ermittlungen fest, so berechtigt das Bekanntwerden in den Jahren 1973 und 1974 tatsächlich erzielter niedrigerer Kaufpreise für diese Grundstücke nicht zu einer Änderung.

Normenkette

AO 1977 § 173 Abs. 1 Nr. 1; EStG § 55 Abs. 5

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Landwirt in B, das nunmehr ein Stadtteil von H ist. Er ist mit seinem Bruder Erbe nach seinem 1971 verstorbenen Vater (V). Im Rahmen der Erbauseinandersetzung erhielt der Kläger u. a. den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb B II. Zu diesem Betrieb gehörten die in der Gemarkung B belegenen Grundstücke ,,L", ,,S", ,,K", ,,R" und ,,In B".

Mit Kaufvertrag vom . . . 1971 kaufte die S-GmbH das Grundstück Flur 4, Flurstück Nr. 558/64 (L) sowie die Grundstücke Flur 4, Flurstücke Nr. 59/4, 59/5, 59/13 und 59/11 (Obstplantage und Garten) zum Preise von 70 DM / qm. Der damals zuständige Landkreis H lehnte es ab, die Bodenverkehrsgenehmigung zu erteilen, weil die Grundstücke außerhalb des Baugebietes lagen und ein Bauvorhaben auch nicht ausnahmsweise im Außenbereich zulässig sei. Der Widerspruch hatte keinen Erfolg. Der Kaufvertrag wurde daraufhin aufgehoben. Die vorgenannten Grundstücke, darunter das sog. ,,L", kaufte mit Vertrag vom . . . 1973 die Stadt H zum Preis von 50 DM / qm.

Mit Schreiben vom 27. Mai 1974 beantragte die H Buchführungs- und Steuerberatungsgesellschaft mbH für die Erbengemeinschaft nach dem verstorbenen V, den Teilwert für den Komplex ,,Das . . .feld und Obstgarten", darunter das Grundstück Flur 4, Flurstück Nr. 558/64, auf 50 DM / qm festzustellen. Diese GmbH, die Bevollmächtigte des Klägers im Ermittlungs-, Einspruchs- und Klageverfahren, teilte dabei mit, die Flächen seien am . . . 1973 für 50 DM / qm an die Stadt H verkauft worden. Weiter heißt es:

,,Wir weisen darauf hin, daß am 1. 7. 1970 in B für gleichwertige Grundstücke bis 120 DM / qm bezahlt worden sind. Wir beantragen Feststellung des Teilwerts auf den 1. 7. 1970 mit 50 DM / qm."

Am . . . 1974 kaufte die Stadt H den Komplex ,,S", Gemarkung B Flur 2, Flurstück Nr. 30/1, . . . qm groß, Flurstück Nr. 30/2, . . . qm groß, und Flurstück Nr. 30/3, . . . qm groß, zum Preis von insgesamt . . . DM (das ergibt 45 DM / qm).

Für den Komplex ,,S" (Flur 2, Flurstücke Nr. 30/1, 30/2, und 30/3) beantragte der Kläger mit Schreiben vom 18. November 1974, den Teilwert auf 50 DM / qm festzustellen. Es heißt im Antrage:

,,Die vorstehenden Flächen sind am . . . 1974 für 50 DM / qm an die Stadt H veräußert worden. Wir weisen darauf hin, daß am 1. 7. 1970 in B für gleichwertige Grundstücke bis 120 DM / qm bezahlt worden sind. Wir beantragen Feststellung des Teilwertes auf den 1. 7. 1970 mit 50 DM / qm."

Für die vorbezeichneten Grundstücke (S, L. . . .feld und Obstgarten) änderte der Kläger mit Schreiben vom 15. Mai 1975 die bisherigen Anträge. Er begehrte nunmehr, den Teilwert auf je 70 DM / qm festzustellen. Zugleich beantragte er erstmalig für das Grundstück Flur 4, Flurstück Nr. 59/14 (604 qm) Teilwertfeststellung auf 70 DM / qm. Im Antrag heißt es:

,,Als Nachweis nehmen wir Bezug auf die in Fotokopie beigefügten Schreiben der Firmen S-GmbH, G OHG. Ferner ist das Flurstück 59/14 mit Vertrag vom . . . 1970 an die Eheleute P für 70 DM / qm veräußert worden. Diesbezüglich verweisen wir auf das Schreiben des BMF an die obersten Finanzbehörden der Länder vom 29. 2. 1972 (BStBl 1972 I S 502). Gegen die Teilwerte von 70 DM / qm per 1. 7. 1970 ist demnach nichts einzuwenden."

Zur Begründung waren Kopien des Schriftwechsels mit dem Wohnungsbauunternehmen G, der S-GmbH und der Immobilien L OHG aus den Jahren 1969 bis 1971 beigefügt.

Am 22. Dezember 1975 stellte der Kläger weitere Anträge nach § 55 Abs. 5 EStG. Er begehrte Teilwertfeststellung für die Komplexe ,,K" (Flur 5, Flurstücke Nr. 14/2 und 14/4, . . . qm und . . . qm) auf 100 DM / qm, für den Komplex ,,R" (Flur 2, Flurstücke Nr. 87/1, 87/2 und 62/2, . . . qm, . . . qm und . . . qm) auf je 75 DM / qm sowie für das Grundstück ,,In B" (Flur 1, Flurstück Nr. 2, . . . qm) auf ebenfalls 75 DM / qm. Zur Begründung nahm der Kläger lediglich Bezug auf den bereits gestellten Antrag vom 15. Mai 1975 und die dort beigefügten Anlagen.

Durch Sammelbescheid vom 21. Juni 1976 stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) u. a. für die hier strittigen Komplexe folgende Werte fest: . . .

In sämtlichen Fällen legte das FA einen Teilwert von 70 DM / qm zugrunde. In den Erläuterungen des Bescheides heißt es: ,,Die Teilwerte wurden mit 70,- DM / qm ermittelt, weil aus den von Ihnen eingereichten Unterlagen keine höheren Beträge abgeleitet werden können. Außerdem entspricht der Wert von 70,- DM / qm den 1970 tatsächlich bei Grundstücksverkäufen erzielten Preisen."

Aufgrund der bei einer Außenprüfung im Jahre 1981 getroffenen Feststellungen setzte das FA mit dem auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 gestützten Änderungsbescheid die Teilwerte niedriger fest. Es gab zur Begründung an, beim Erlaß des Erstbescheids vom 21. Juni 1976 aufgrund der Angaben des Klägers davon ausgegangen zu sein, daß die Grundstücke zum Bebauungsgebiet der Gemeinde B gehörten. Den Grundstücken sei damals fälschlicherweise eine werterhöhende Eigenschaft zuerkannt worden, die die Grundstücke in Wirklichkeit nicht besessen hätten, denn sie seien am 1. Juli 1970 im Flächennutzungsplan der Gemeinde B als landwirtschaftliche Nutzflächen ausgewiesen gewesen. Darin liege eine zur Änderung berechtigende neue Tatsache i. S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977. Das Finanzgericht (FG) hat die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage mit dem Antrage, den Änderungsbescheid ersatzlos aufzuheben, im wesentlichen abgewiesen. Es bejaht die Berechtigung des FA zu einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977, kommt aber nach Einholung eines Wertgutachtens zu einer teilweise anderen, d. h. für den Kläger günstigeren Teilwertfeststellung.

Mit der Revision macht der Kläger geltend, das Urteil des FG beruhe auf Verfahrensmängeln und verletze Bundesrecht (§ 173 AO 1977). Entgegen den Ausführungen des Urteils hätte das FA nicht davon ausgehen können, daß alle Grundstücke Bauland seien oder die Verhältnisse ähnlich lägen. Er, der Kläger, habe in den Anträgen vom 15. Mai und 22. Dezember 1975 nicht diesen Eindruck erweckt.

Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und der Klage in vollem Umfang stattzugeben.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zurückzuverweisen.

Es meint nunmehr: Neue Tatsache sei, daß der Kläger Kaufangebote vorgelegt habe, von denen er gewußt habe, daß sie überholt seien. Teilwert sei der Preis, den ein Erwerber zahle. Dem FA sei nicht bekannt gewesen, daß 1973 und 1974 tatsächlich nur Preise von 50 DM bzw. 45 DM / qm gezahlt worden seien.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur ersatzlosen Aufhebung des angefochtenen geänderten Feststellungsbescheids vom 9. September 1981.

Grundsätzlich können bestandskräftige Teilwertbescheide i. S. des § 55 Abs. 5 EStG nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 geändert werden (vgl. Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, 3. Aufl., B 257 a; Märkle / Hiller, Die Einkommensteuer bei Land- und Forstwirten, 3. Aufl., Rdnr. 212). Jedoch sind im Streitfall die Änderungsvoraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 nicht gegeben.

Entgegen der Auffassung der Vorinstanz kann dahingestellt bleiben, ob und in welchem Umfang der Kläger mit den eingereichten Unterlagen beim FA den Eindruck erweckt hat, daß es sich bei den Grundstücken, für die der Ansatz eines höheren Teilwerts beantragt war, um Bauland gehandelt habe. Deswegen braucht auch nicht die - nicht überzeugende - Meinung des FG erörtert zu werden, ob aus der Absicht eines Grundstückskäufers, Grundstücke zum Zwecke der Bebauung zu erwerben, ohne weiteres geschlossen werden kann, daß er damit (nur) Grundstücke erwerben will, die sich schon im baureifen Zustand befinden. Ferner braucht nicht der Frage nachgegangen zu werden, ob die Auffassung der Vorinstanz zutrifft, daß das FA aus der Bezugnahme des Klägers in späteren Anträgen auf seine früher eingereichten Unterlagen habe schließen müssen, daß die Verhältnisse bei allen Grundstücken ,,ähnlich" gelagert gewesen seien.

Das FA hat nämlich, wie sich aus der Begründung des Feststellungsbescheids vom 21. Juni 1976 und dem dazugehörigen Aktenmaterial ergibt, seine Entscheidung nicht auf die Angaben des Klägers gestützt, die allein sein Begehren nicht als begründet erscheinen ließen, sondern aufgrund eigener Erkenntnisse getroffen. Denn es hat, wie noch darzulegen ist, Unterlagen beigezogen, denen zufolge es den wirklichen Planungszustand der Grundstücke kannte oder hätte kennen müssen. Wenn die Grundstücke, wie das FA behauptet, zum 1. Juli 1970 als landwirtschaftliche Nutzflächen im Flächennutzungsplan der Gemeinde B ausgewiesen waren, hat dies für die Entscheidungsfindung des FA keine Rolle gespielt. Das FA hat nach seinem eigenen Bekunden diesen möglicherweise gegebenen Planungsstand bei seinen Teilwertfeststellungen nicht als die Entscheidungsgrundlage gewertet. Schon dies steht einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 aufgrund der behaupteten Urkenntnis des Planungsstandes im Jahre 1970 entgegen (vgl. Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12. Aufl., § 173 AO 1977 Rdnr. 13, m. w. N.).

Die vom FA im Bescheid vom 21. Juni 1976 getroffene Entscheidung, den Teilwert aller Grundstücke mit 70 / qm festzustellen, beruht nach der Bescheidbegründung auf der Ermittlung der im Jahre 1970 tatsächlich bei Vergleichsgrundstücken erzielten Preise. Aus dem Berechnungsbogen, der der Urschrift des Feststellungsbescheides vom 21. Juni 1976 beigeschlossen ist, ist zu entnehmen, daß das FA entsprechend dem hier eingreifenden Amtsermittlungsgrundsatz (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 18. Juli 1985 IV R 102/82, BFH / NV 1986, 273) für alle in den Anträgen vom 27. Mai und 18. November 1974 sowie vom 15. Mai und 22. Dezember 1975 genannten Grundstücke die Richtwerte lt. Richtwertkarte der Bewertungsstelle beigezogen hat. Diese wiederum gehen auf die Kaufpreissammlung zurück, welche das FA in Anwendung der Bodenwert-Richtlinien (vgl. koordinierte Ländererlasse in BStBl II 1957, 28) zu führen hat. In die Kaufpreissammlung (zwecks Richtwertbildung) werden jedoch neben Bauland nur solche landwirtschaftlich genutzten Grundstücke aufgenommen, mit deren Bebauung in absehbarer Zeit zumindest gerechnet werden kann und die daher nicht mehr als landwirtschaftliches Vermögen i. S. des BewG anzusehen sind, sondern als Grundvermögen (vgl. § 69 BewG und Abschn. I Abs. 2 der Bodenwert-Richtlinien). Zu diesem Grundvermögen, dessen Kaufpreise gesammelt werden, gehört daher neben dem baureifen Land auch sog. Rohbauland, welches eine Vorstufe für das baureife Land darstellt. Als Rohbauland sind in der Regel größere unaufgeschlossene Grundstücksflächen anzusehen, die die Eigenschaft als land- und forstwirtschaftliches Vermögen i. S. des BewG verloren haben, selbst wenn sie noch land- und forstwirtschaftlich genutzt werden (Abschn. II A Abs. 1 c der Bodenwert-Richtlinien).

Mit der Teilwertfeststellung anhand der Kaufpreissammlung hat das FA die Zugehörigkeit der Grundstücke des Klägers zumindest zum Rohbauland anerkannt bzw. gekannt. Hieraus folgt, daß das FA die etwaige Kenntnis vom Ausweis der Grundstücke im Flächennutzungsplan der Gemeinde B beiseitegeschoben hat bzw. diesem Umstand wegen der Einreihung der Grundstücke in der Kaufpreissammlung nicht mehr nachgegangen ist.

Auch die 1973 und 1974 tatsächlich erzielten Kaufpreise für die Grundstücke, die 50 DM und 45 DM betrugen, sind im Streitfall keine neuen Tatsachen i. S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977. Dies wird vor allem durch die Entscheidung des FA zu den Grundstücken Flur 2, Flurstücke 30/1, 30 /2 und 30/3 (S) belegt. Dem FA war hier durch den eigenen Antrag des Klägers vom 18. November 1974 bekannt, daß diese Grundstücke am 14. Oktober 1974 für 50 DM / qm an die Stadt H verkauft worden sein sollen. Trotzdem hat das FA für diese Grundstücke zum 1. Juli 1970 einen Teilwert von 70 DM festgestellt.

Dasselbe gilt für die Entscheidung des FA zum Grundstück Flur 4, Flurstück Nr. 558/64 (L). Auch hier war dem FA beim Erlaß seines Feststellungsbescheides vom 21. Juni 1976 durch den ebenfalls (Stichtag: 1. Juli 1970) das landwirtschaftliche Betriebsvermögen des Vaters des Klägers betreffend den Antrag vom 27. Mai 1974 bekannt, daß dieses Grundstück im Jahre 1973 zum Preise von 50 DM / qm an die Stadt H verkauft worden war. Gleichwohl hat das FA auch bezüglich dieses Grundstücks unter Berufung auf seine eigenen Erkenntnisse über die tatsächlich erzielten Preise bei vergleichbaren Grundstücken, also unter Auswertung der ihm bekannten Preissituation im betroffenen Flächenbereich, dem Feststellungsbegehren des Klägers mit 70 DM / qm stattgegeben. Dieses Verhalten des FA läßt sich nur dahin erklären, daß es diesen später erzielten Kaufpreisen für die zu treffende Entscheidung zum 1. Juli 1970 kein Gewicht beigemessen und sich in nicht zu beanstandender und allgemein üblicher Weise aufgrund eigener Ermittlungen die Richtwerte (bzw. Kaufpreissammlung) als Grundlagen seiner Teilwertfeststellungen verschafft hat. Schon im Hinblick darauf sind für das FA die 1973 und 1974 tatsächlich erzielten niedrigeren Veräußerungspreise keine neuen Tatsachen i. S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977. Abgesehen davon lassen Grundstückspreise, die die Stadt H 1973 und später gezahlt hat, bei Vorliegen besonderer Umstände nicht zwingend Rückschlüsse auf deren Teilwert zum 1. Juli 1970 zu.

Nach alledem ist nicht ersichtlich, daß der Planungsstand lt. Flächennutzungsplan der Gemeinde B für die vom FA getroffene Entscheidung eine Rolle gespielt hätte. Entweder hat das FA den ihm bekannten Planungsstand für unmaßgeblich betrachtet oder es hat es für nicht notwendig erachtet, diesem Punkte nachzugehen, weil es die von ihm ermittelten maßgeblichen Umstände der Preisbildung für allein entscheidungserheblich angesehen hat. Beides steht einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 entgegen.

Für die hier strittigen Grundstückskomplexe war der Kläger antragsberechtigt i. S. von § 55 Abs. 5 EStG, weil er als Gesamtrechtsnachfolger voll in die abgabenrechtliche Rechtsstellung des Erblassers eingetreten ist (vgl. BFH-Urteil vom 25. August 1983 IV R 99/80, BFHE 139, 265, BStBl II 1984, 31). Die Grundstücke, die nicht Eigentum des Klägers sind oder waren, sondern der aus ihm und seinem Bruder bestehenden Erbengemeinschaft gehörten, sind und waren nicht Gegenstand dieses Verfahrens (vgl. Bescheid betreffend die Feststellung des Teilwerts für Grund und Boden am 1. Juli 1970 nach § 55 Abs. 5 EStG vom 13. August 1982). Insoweit gilt, daß der angefochtene Sammelberichtigungsbescheid die Zusammenfassung mehrerer selbständiger Feststellungsbescheide ist, und zwar für die jeweils aufgeführten einzelnen, katastermäßig bezeichneten Grundstücke. Schon aus diesem Grund kann auch der Hilfsantrag des FA keinen Erfolg haben.

Fundstellen

Haufe-Index 415418

BFH/NV 1988, 483